La notificación electrónica solo es válida si el contribuyente está obligado o se ha acogido voluntariamente a este sistema
La caducidad del procedimiento de comprobación limitada por falta de notificación válida en plazo: la puesta a disposición de la liquidación en la dirección electrónica habilitada no constituye un intento válido de notificación cuando el contribuyente no está obligado ni se ha acogido voluntariamente a este sistema.
El Tribunal Económico-Administrativo Central analiza en la resolución RG 2426/2023, de 23 de junio de 2026, la conformidad a Derecho de una liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR) correspondiente al ejercicio 2021, dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (ONGT), a raíz de una reclamación en la que la interesada cuestiona la validez de las notificaciones practicadas por la Administración tributaria. La reclamante sostiene que las notificaciones no se realizaron conforme a las exigencias legales, lo que podría determinar la nulidad de pleno derecho o la anulabilidad de la resolución impugnada. Aunque la interesada centra sus alegaciones en los defectos de notificación, el Tribunal considera necesario examinar previamente, incluso de oficio, si se ha producido la caducidad del procedimiento de comprobación limitada por haber superado el plazo máximo legal para su terminación, así como las consecuencias que ello puede tener sobre la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.
El Tribunal recuerda que, conforme a los arts. 137 y 139 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), el procedimiento de comprobación limitada se inicia de oficio y puede terminar, entre otras causas, mediante resolución expresa o por caducidad cuando transcurre el plazo máximo legal sin que se haya notificado la resolución correspondiente. Por su parte, el art. 104 de la LGT establece, con carácter general, un plazo máximo de seis meses para notificar la resolución de los procedimientos tributarios, computado desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio cuando se trata de procedimientos iniciados de oficio. A efectos de considerar cumplida la obligación de notificar dentro de dicho plazo, basta con acreditar que se ha realizado un intento válido de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución. No obstante, cuando se trata de notificaciones electrónicas, la puesta a disposición del acto en la sede electrónica de la Administración tributaria o en la dirección electrónica habilitada solo permite considerar cumplida esta obligación en los casos en que el obligado tributario esté sujeto a la obligación de relacionarse electrónicamente con la Administración o se haya acogido voluntariamente a este sistema.
En el supuesto examinado, el procedimiento de comprobación limitada se inició el 13 de junio de 2022, fecha en la que se notificó el requerimiento de la ONGT, por lo que el plazo máximo de seis meses finalizaba el 13 de diciembre de 2022. En el expediente constan dos certificados de puesta a disposición de la liquidación provisional del IRNR de 2021 en la dirección electrónica habilitada única: el primero, de fecha 24 de noviembre de 2022, y el segundo, de 27 de febrero de 2023. Asimismo, figura un acuse de recibo postal que acredita la entrega de la notificación el 6 de marzo de 2023. Sin embargo, no consta que la interesada accediera al contenido de las notificaciones electrónicas. Por ello, el Tribunal centra su análisis en determinar si la puesta a disposición de la liquidación el 24 de noviembre de 2022, única actuación realizada antes de que expirara el plazo de seis meses, podía considerarse un intento válido de notificación a efectos de evitar la caducidad del procedimiento.
A este respecto, el Tribunal constata que la reclamante no estaba obligada a relacionarse electrónicamente con la Administración tributaria conforme al art. 14 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, y al art. 4 del Real Decreto 1363/2010, de 29 de octubre, que regula los supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT. Tampoco existe constancia en el expediente de que se hubiera acogido voluntariamente a este sistema de notificación. De hecho, respecto de los actos anteriores del procedimiento, como el requerimiento y la propuesta de liquidación, tampoco figuran justificantes de acceso a las notificaciones electrónicas, sino diligencias de datado en las que la Administración consideró que la interesada había quedado notificada a partir de actuaciones que permitían presumir que conocía el contenido y alcance de dichos actos. Estas circunstancias llevan al Tribunal a concluir que no puede considerarse que la interesada hubiera elegido voluntariamente la vía electrónica ni que se encontrara legalmente obligada a utilizarla.
En consecuencia, la mera puesta a disposición de la liquidación en la dirección electrónica habilitada el 24 de noviembre de 2022 no constituye un intento válido de notificación a los efectos del art. 104.2 de la LGT. Al no concurrir ninguno de los supuestos que permiten atribuir eficacia a dicha puesta a disposición para el cómputo del plazo máximo del procedimiento, la Administración no cumplió válidamente su obligación de notificar dentro del plazo legal. Dado que la notificación postal de la liquidación no se produjo hasta el 6 de marzo de 2023, cuando ya habían transcurrido los seis meses desde el inicio del procedimiento, y no consta ningún intento válido de notificación anterior a esa fecha, el Tribunal aprecia la caducidad del procedimiento de comprobación limitada.
La caducidad determina la anulación de la liquidación impugnada y tiene, además, consecuencias sobre el cómputo de la prescripción. De conformidad con el art. 104.5 de la LGT, las actuaciones realizadas en un procedimiento caducado no interrumpen el plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria a determinar la deuda. Por tanto, el procedimiento caducado no puede producir ese efecto interruptivo, sin perjuicio de que la Administración pudiera iniciar un nuevo procedimiento dentro del plazo de prescripción que resultara aplicable. Finalmente, el Tribunal Económico-Administrativo acuerda estimar la reclamación y anular el acto impugnado, al considerar que la liquidación se dictó en el marco de un procedimiento que había caducado por no haberse efectuado una notificación válida dentro del plazo máximo legal.