Presentación de autoliquidaciones complementarias y recargos por declaración extemporánea: aplicación del régimen transitorio en materia de recargos
En el caso que nos ocupa, la propuesta de liquidación con el recargo regulado en art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT) justificaba la imposición del mismo por haber presentado la autoliquidación del IS (modelo 200) con 91 días de retraso, sin que mediase requerimiento previo por parte de la Administración tributaria. Esto implicó la aplicación de un recargo del 5%.
Por su parte, la sociedad alegó que la Administración había requerido la presentación de autoliquidaciones complementarias derivadas del acuerdo de valoración de operaciones vinculadas a través de las que realizar los ajustes necesarios respecto de los ejercicios vencidos a fecha de su aprobación. Por lo tanto, a su juicio, no procedería la aplicación del recargo por cuanto no se daba el requisito esencial de la ausencia de un requerimiento previo, ya que la presentación de la complementaria tenía como fin regularizar la situación tributaria de la sociedad.
La Administración rechazó estas justificaciones al considerar que nada tenían que ver con el supuesto objeto de liquidación ya que se trataba de una autoliquidación complementaría que se presentó como consecuencia de los acuerdos alcanzados con la Administración por la contribuyente.
Pues bien, no se puede considerar que el acuerdo previo de valoración de las operaciones vinculadas suponga un requerimiento previo por parte de la Administración, para que la contribuyente presente una autoliquidación complementaria del periodo 2018. Efectivamente, unas actuaciones previas de comprobación, realizadas por un órgano tributario competente para la aplicación de los tributos, relativas a períodos anteriores pueden estar incluidas dentro del concepto de requerimiento previo, siempre que, y es una condición esencial, la declaración extemporánea sea consecuencia directa de la liquidación previa, circunstancia que se entenderá cuando concurran dos circunstancias:
- Que la Administración tributaria disponga de toda la información por mor de la previa comprobación -o en sentido negativo que la declaración extemporánea no aporta datos desconocidos por la Administración-.
- Que la Administración tributaria podría extender la regularización al ejercicio al que se refiere la declaración extemporánea sin practicar nuevas actuaciones, evitando incluso la necesidad de presentar la autoliquidación extemporánea.
En definitiva, el acuerdo previo de valoración no puede considerarse, a efectos del art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT) -la no aplicación del recargo establecido en el mismo- como un “requerimiento previo” porque, como bien señala el órgano gestor, dicho acuerdo es fruto de que el contribuyente solicitó voluntariamente, a la Administración, que fijase el criterio de valoración de las operaciones vinculadas, y no puede tratarse de una pura actuación administrativa. Además, de ningún modo, puede considerarse que tal acuerdo tuviera por objeto “el reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria” pues su finalidad esencial es la determinación del valor de mercado de las operaciones vinculadas a las que se refiere. Dicho de otro modo, no puede sostenerse que la autoliquidación extemporánea presentada por la entidad fuese consecuencia directa e inmediata del acuerdo previo de valoración de las operaciones vinculadas autorizado en julio de 2020, que sería lo que habría que exigir para que no cupiese aplicar, sobre dicha declaración, el recargo previsto en el art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT).
Dicho esto, la reforma del mencionado art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT), de acuerdo con la Disposición Final Séptima de la Ley 11/2021, entró en vigor el 11 de julio de 2021, por lo que procede la aplicación del régimen transitorio en materia de recargos establecido en la dicha Disposición Transitoria Primera de dicha Ley 11/2021, según el cual el nuevo sistema de recargos que se establece es de aplicación a los recargos exigidos con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que su aplicación resulte más favorable para el obligado tributario y el recargo no haya adquirido firmeza, señalándose que la aplicación de esta nueva normativa se debe realizar por los órganos administrativos y jurisdiccionales que estén conociendo de las reclamaciones y recursos dirigidos contra este tipo de recargos.