Procedimiento sancionador por incumplimiento de la obligación de informar sobre bienes y derechos situados en el extranjero
En el caso que nos ocupa, el Tribunal debe determinar si es constitutiva de infracción tributaria la conducta de la interesada, que no presentó el Modelo 720, incurriendo en el tipo objetivo previsto en la Disp. Adic. 18ª de la Ley 58/2003 (LGT), por incumplimiento de la obligación formal.
En base a lo dispuesto por la Disp. Adic. 18ª de la Ley 58/2003 (LGT), los residentes en España deben suministrar a la Administración tributaria información sobre todos los bienes y derechos de que sean titulares en el extranjero, y en concreto, sobre cuentas bancarias; títulos, activos o valores representativos de la participación en el capital de entidades o fondos, y sobre bienes inmuebles. El incumplimiento de la referida obligación de información determina que, de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 de la Disp. Adic. 18ª de la Ley 58/2003 (LGT), resulte de aplicación un régimen de infracciones y sanciones, que, en el caso de éstas, suponen la exigencia de una multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato no declarado, con un mínimo de 10.000 euros. Las sanciones se atenúan en caso de presentación fuera de plazo de la declaración, en cuyo caso ascienden a 100 euros por dato, con un mínimo de 1.500 euros. Pero la principal consecuencia de la falta de presentación, o presentación fuera de plazo, de la declaración informativa de bienes y derechos en el extranjero, es la generación de un nuevo hecho imponible, previsto en el caso de las personas físicas en el art. 39.2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), y consistente en la imputación de una ganancia patrimonial no justificada por el importe de los bienes y derechos en el extranjero, salvo que se acreditara su adquisición con rentas declaradas o en períodos en los que el contribuyente no fuera residente en España.
Pues bien, en este caso, la Inspección consideró que los bienes en el extranjero de que era titular la interesada a 31/12/2012 se correspondían con rentas no sujetas al IRPF, dado que habían sido adquiridos en un caso por herencia de su abuelo, y en otro, por donación de su padre. Y que la consecuencia directa del origen gratuito de los bienes y derechos era la imposibilidad de integrar una ganancia patrimonial no justificada ex art. 39.2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) en la base liquidable general del año 2012 de la interesada, dada la incompatibilidad plena entre el IRPF y el ISD. Por tanto, la regularización de su situación tributaria llevada a cabo en el acta de conformidad se limitó a la integración en su base liquidable del ahorro de los intereses y ganancias patrimoniales derivados de sus activos en el extranjero, que no habían sido objeto de declaración.
Ahora bien, como no había presentado la Declaración Informativa de Bienes y Derechos en el extranjero no sólo en 2012, sino tampoco en los restantes ejercicios objeto de comprobación (2013-2014-2015), la Inspección consideró que su conducta había incurrido en la infracción tributaria muy grave tipificada en la Disp. Adic. 18ª de la Ley 58/2003 (LGT) por falta de presentación del Modelo 720, por lo que acordó la imposición de sanción según lo establecido en dicha disposición y sus normas de desarrollo.
La interesada alega, que no tenía obligación de incluir en la Declaración informativa Modelo 720 las acciones de la sociedad X porque no era titular de las mismas, sino tan sólo su beneficiaria. Pues bien, la obligación de presentación del Modelo 720, y las consecuencias de la falta de presentación “se extenderán a quienes tengan la consideración de titulares reales” de los activos de que se trate, según resulte de “lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo”. En dicha normativa se prevé expresamente que, en el caso de los fideicomisos, como el trust anglosajón, tendrán “la consideración de titulares reales los beneficiarios o, cuando aún estén por designar, la categoría de personas en beneficio de la cual se ha creado o actúa la estructura jurídica”. La obligación de declarar no se ve afectada por el hecho de que no hubieran de consignarse en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio, ya que este impuesto sólo exige declarar los bienes de los que se sea titular jurídico.