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La profunda modificación del sistema tributario foral navarro

En el Boletín Oficial Navarra, que con carácter extraordinario se publicó el 31 de diciembre de 2016 fueron publicadas nueve leyes forales, de las cuales, cinco de ellas incorporan modificaciones de gran calado en el sistema tributario navarro que completan el proceso ya iniciado mediante la  LEY FORAL 15/2016, de 11 de noviembre, por la que se regulan los derechos a la Inclusión Social y a la Renta Garantizada.  

De estas nueve leyes forales mencionaremos aquí brevemente la LEY FORAL 21/2016, de 21 de diciembre, por la que se establece la cuantía y reparto del Fondo de Participación de las Haciendas Locales en los Tributos de Navarra por Transferencias Corrientes para el ejercicio presupuestario de 2017 y la LEY FORAL 24/2016, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales de Navarra para el año 2017.

Con más detalle se indicarán las modificaciones introducidas por la LEY FORAL 25/2016, de 28 de diciembre, de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias; la LEY FORAL 27/2016, de 28 de diciembre, por la que se regulan los Tributos sobre el Juego en la Comunidad Foral de Navarra; la LEY FORAL 28/2016, de 28 de diciembre, por la que se modifica parcialmente la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria y por la LEY FORAL 29/2016, de 28 de diciembre, por la que se modifica la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra.

También se ha publicado una nueva LEY FORAL 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que se comentará por separado.

Además, esta reforma se completa con el DECRETO FORAL LEGISLATIVO 1/2016, de 28 de diciembre, de Armonización Tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 20/1992, de 30 de diciembre, de Impuestos Especiales, publicado en el Boletín Oficial de Navarra el 4 de enero de 2016.

La LEY FORAL 25/2016, de 28 de diciembre, de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias modifica, entre otras normas, el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la Ley Foral del Impuesto sobre el Patrimonio; el Texto Refundido del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la Ley Foral del Impuesto sobre el Valor Añadido; la Ley Foral del Régimen tributario de las Fundaciones y de las actividades de patrocinio; la Ley Foral de Tasas y Precios Públicos de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra y de sus Organismos Autónomos; y la Ley que aprueba las Tarifas e Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.

En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se incorporan numerosos cambios. En primer lugar se ordena y se mejora la estructura de las rentas exentas y se incluye la exención la prestación económica que concede la Seguridad Social para el cuidado de hijos afectados por enfermedad grave. Para ello, se establece de forma genérica la exención de las prestaciones públicas para el cuidado de hijos menores. En lo referente al régimen de atribución de rentas, se establece que las sociedades civiles tributaran en atribución de rentas solamente cuando no estén sujetas al Impuesto sobre Sociedades. Por otra parte, se modifica la reducción del 40 por 100 aplicable sobre el rendimiento íntegro de los rendimientos del trabajo en el caso de las prestaciones de planes de pensiones y de planes de previsión asegurados que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido dos años desde la primera aportación, para  evitar “la picaresca” que se estaba produciendo consistente en aportar el último año cantidades cercanas al límite superior de deducción (7.000 euros) con su correspondiente reducción en la base imponible, y posteriormente tributar por esa cantidad pero con una reducción del 40 por 100. En lo tocante a las normas para la determinación del rendimiento neto en el régimen de estimación directa, introduciendo algunos cambios en las reglas especiales, resaltando la remisión a la normativa del Impuesto sobre Sociedades en lo relativo a los gastos relacionados con la actividad económica desarrollada por el sujeto pasivo por relaciones públicas referidas a servicios de restauración, hostelería, viajes y desplazamientos, pero con la diferencia del límite máximo para el conjunto de esos conceptos, que será del 5 por 100 del volumen de ingresos del sujeto pasivo en el periodo impositivo, determinado por cada una de las actividades. Por razones de coherencia con el Impuesto sobre Sociedades, se concreta que el arrendamiento de bienes inmuebles tiene la consideración de actividad empresarial únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa que no sea el cónyuge del sujeto pasivo ni una persona unida con este por relación de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado. También se modifica la exención derivada de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de sesenta y cinco años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia, incrementando la edad mínima de los 65 años a los 70 años; y se limita la exención a la primera transmisión de la vivienda habitual, es decir, la exención solamente beneficiará a la transmisión de una vivienda. Además, se introducen cambios significativos en la imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional, adecuándola a las reglas del Impuesto sobre Sociedades. El objetivo básico de esta medida es potenciar la lucha contra el fraude y la evasión fiscal a nivel internacional, lo cual requiere tener en cuenta los trabajos elaborados por la OCDE en su Plan de Acción (BEPS) contra la erosión de bases imponibles y el traslado de beneficios.  En materia de pagos a cuenta, se reduce de 2.000.000 a 1.000.000 el importe neto de la cifra de negocios exigido en el caso de entidades en régimen de atribución de rentas para poder considerar pago a cuenta del Impuesto la cuota satisfecha por el Impuesto sobre Actividades Económicas, siguiendo así el mismo criterio que el establecido por las Administraciones tributarias de nuestro entorno. Además, se considera pago a cuenta tanto la cuota mínima municipal como la cuota autonómica y estatal. Se incluye una nueva regla de imputación temporal de los ingresos y gastos. Se regulan  las medidas de apoyo al emprendimiento en el IRPF, de acuerdo con lo establecido en la normativa foral del Impuesto sobre Sociedades. Finalmente, se prevé que los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles rústicos estarán sujetos a retención o del ingreso a cuenta al igual que los urbanos y se establece que el porcentaje de retención sobre los incrementos de patrimonio derivados de la transmisión de derechos de suscripción será el 19 por 100.

En el Impuesto sobre el Patrimonio se fija de manera distinta la valoración de los bienes y derechos afectos a actividades empresariales o profesionales, ya que se efectúa en todo caso una remisión al valor que resulte de la contabilidad, siempre que ésta se ajuste a lo dispuesto en el Código de Comercio, y sin que esa referencia al valor contable tenga excepciones. Por otro, para solucionar una duda suscitada, se introduce una precisión sobre el devengo del impuesto, en el caso de que el fallecimiento del sujeto pasivo se produzca el día 31 de diciembre.

En el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se añade una disposición adicional encaminada a facilitar la acreditación de la condición de las personas discapacitadas y de su grado de discapacidad, con el añadido de que también se considerarán afectadas por un grado de discapacidad igual o superior al 65 por 100 las personas con una incapacidad declarada judicialmente y las que tengan reconocida una situación de dependencia en cualquiera de sus grados.

En el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se aclara que no estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas” las entregas de bienes o las prestaciones de servicios que hayan sido realizadas por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y que a, “sensu contrario” estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas” las entregas de bienes o las prestaciones de servicios que hayan sido realizadas por una persona no empresaria, con independencia de si el adquirente es un empresario o no, solventando las dudas que se planteaban respecto de las ventas de oro y similares realizadas por personas no empresarias, en las que el adquirente es un empresario. Se establece un tipo de gravamen reducido del 2 por 100 para unas transmisiones específicas de inmuebles que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del transmitente, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, en caso de no sujeción al IVA, cuando el adquirente mantenga la plantilla media de trabajadores respecto del año anterior a la transmisión, en términos de persona-año regulados en la normativa laboral y los inmuebles no sean transmitidos ni se efectúen actos de disposición u operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición. Se eleva la cuota gradual del concepto actos jurídicos documentados del 0,5 por 100 al 1 por 100 en determinados supuestos y se introducen novedades relevantes en la comprobación de valores, y que se refieren tanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales como al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Así, se rectifican y se amplía el alcance de la estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal y la estimación por referencia a los precios medios del mercado.

Con el fin de impulsar las actividades de las entidades sin fines lucrativos, la ley foral introduce una serie de beneficios fiscales para el mecenazgo social. Los donantes personas físicas tendrán derecho a deducir de la cuota del Impuesto el 80 por 100 de los primeros 150 euros de las cantidades donadas. Los importes superiores a 150 euros tendrán derecho a una deducción del 35 por 100. Por su parte, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que realicen donaciones o satisfagan cantidades a las entidades beneficiarias gozarán de los siguientes beneficios fiscales: tendrán la consideración de partida deducible en la base imponible los importes de las cantidades donadas y podrán practicar una deducción de la cuota líquida del Impuesto del 20 por 100 de los importes de las cantidades donadas.

También se introduce una variación puntual en la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, con el fin de posibilitar que se concedan aplazamientos de deudas tributarias a determinados clubes deportivos en condiciones especiales.

Finalmente, se suprimen los tipos impositivos autonómicos del Impuesto sobre Hidrocarburos, ya que estos tipos autonómicos penalizan el consumo en Navarra al elevar los precios por encima de lo que ocurre en la mayoría de territorios vecinos, y así lo han manifestado reiteradamente los representantes del sector del transporte.

Mediante la LEY FORAL 28/2016, de 28 de diciembre, por la que se modifica parcialmente la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, se procede a fortalecer  las facultades y potestades de la Administración tributaria en la prevención y en la lucha contra el fraude fiscal. En ese ámbito, ha de destacarse que se adiciona un nuevo Título V a Ley Foral General Tributaria, denominado “actuaciones en supuestos de delito contra la Hacienda pública”, dedicado íntegramente a regular un procedimiento administrativo que permita a la Hacienda Tributaria de Navarra, aunque se haya iniciado un procedimiento penal por indicios de delito fiscal, practicar las correspondientes liquidaciones tributarias de los hechos imponibles investigados y efectuar actuaciones recaudatorias dirigidas al cobro de los importes resultantes de ellas. En segundo lugar, esta ley foral se encamina a adecuar la normativa tributaria foral a las exigencias del derecho de la Unión Europea en lo relativo a la recuperación de las ayudas de Estado y a la implantación de las obligaciones de información a las entidades financieras en el ámbito de la diligencia debida y de la asistencia mutua. Se introducen una serie de mejoras técnicas y de adaptación de la normativa tributaria a la experiencia diaria acumulada en el funcionamiento de la Hacienda Tributaria de Navarra. En este campo merecen destacarse los avances en las medidas relacionadas con la prescripción, con el reembolso a los obligados tributarios del coste de los avales y garantías aportados para suspender la ejecución de una deuda tributaria cuando esta haya sido declarada improcedente, y con la cesión de datos tributarios a las Administraciones Públicas de Navarra para el desempeño de sus funciones y competencias.  Se mejoran las actuaciones en el ámbito de la derivación de la responsabilidad tributaria, para reforzar las expectativas de cobro de las deudas que se persiguen frente a entramados societarios en los que se hace necesario acudir a la doctrina del levantamiento del velo. Se  regula la responsabilidad subsidiaria de los administradores concursales y de los liquidadores de sociedades, cuando no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los obligados tributarios que están en concurso o en proceso de liquidación. Otro cambio relevante afecta al régimen de estimación indirecta, encaminado a subsanar los defectos e insuficiencias que padece y  se precisa el valor probatorio de la factura. Finalmente, se  implementan un conjunto de mejoras técnicas en la normativa tributaria, dirigidas a su actualización y adaptación a la experiencia diaria acumulada en el funcionamiento de la Hacienda Tributaria de Navarra, referidas al derecho que tiene el obligado tributario al reembolso del coste de los avales y garantías aportados para suspender la ejecución de una deuda tributaria cuando esta sea declarada improcedente por sentencia o resolución administrativa firme;  expectativas de cobro de las deudas que se persiguen frente a los herederos desconocidos del deudor;  interrupción de la prescripción de las llamadas obligaciones tributarias conexas; cesión de datos a las Administraciones Públicas de Navarra por la Administración tributaria y se establecen una a serie de nuevas reglas más rigurosas para la concesión de aplazamientos que pueden resumirse de la siguiente forma, a grandes rasgos y con requisitos adicionales, en los deudores entre 6.000 y 12.000 euros (deberán ingresar en 2017 el 30% de la deuda mientras antes no hacían ingreso a cuenta); y en los deudores entre 12.000 y 200.000 (que ingresarán el 30% de la deuda y antes lo hacían el 20% en determinados casos).

La LEY FORAL 29/2016, de 28 de diciembre, por la que se modifica la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra además de ratificar la sujeción a la Contribución Territorial de las autovías afectadas por el denominado peaje en la sombra, reforma algunos aspectos del Impuesto sobre Actividades Económicas relativos a la formación y a la publicidad del Registro del impuesto, así como a su contenido. Se atribuye la Inspección del Impuesto sobre Actividades Económicas a los Ayuntamientos, si bien de manera compartida con la Hacienda Tributaria de Navarra.

Adicionalmente, se actualizan las tarifas del Impuesto sobre vehículos de tracción mecánica con arreglo a los mismos criterios que los utilizados en los últimos años.

Finalmente se introducen variaciones sustanciales en la figura del sustituto del contribuyente en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. La sustitución del vendedor-contribuyente por el adquirente o comprador nace ope legis; esto es, en virtud de la ley, sin que sea necesario que haya tenido lugar un pacto privado entre las partes acerca del pago del impuesto por el comprador. La ley foral limita la figura del sustituto en los negocios jurídicos a título oneroso a los casos en que el contribuyente vendedor del terreno o la persona que constituya o transmita el derecho real de que se trate sea una persona física no residente en España, de forma que, solamente en esos supuestos el adquirente del terreno o la persona a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real será el sustituto. Sin perjuicio de ello, se mantiene en los mismos términos la figura del sustituto en los supuestos en que el adquirente de la vivienda sea una entidad financiera en el marco de una ejecución hipotecaria judicial o extrajudicial.

 

La LEY FORAL 27/2016, de 28 de diciembre, por la que se regulan los Tributos sobre el Juego en la Comunidad Foral de Navarra tiene el propósito de dar un paso más en el proceso de desarrollo y de culminación del elenco de las muy abundantes competencias normativas y de gestión tributaria que tiene atribuidas la Comunidad Foral de Navarra. En ella se regulan los tributos sobre los juegos desarrollados mediante rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias, así como sobre los juegos de suerte, envite o azar; mientras que el segundo aborda la exacción del Impuesto estatal sobre las actividades de juego.

De conformidad con lo establecido en el Convenio Económico con el Estado, se concreta el ámbito de aplicación de la norma y los diferentes hechos imponibles de los tributos. Una vez reguladas las exenciones, se entra a detallar la base imponible de cada una de las modalidades de juego y a fijar los diferentes tipos de gravamen.

Los dos cambios más significativos que introduce la nueva regulación se refieren a la rebaja del tipo impositivo del bingo del 25 al 20 por 100 y la subida del tipo de gravamen de las apuestas del 10 al 12 por 100.

Finalizamos con un breve apunte del DECRETO FORAL LEGISLATIVO 1/2016, de 28 de diciembre, de Armonización Tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 20/1992, de 30 de diciembre, de Impuestos Especiales, publicado en el Boletín Oficial de Navarra el 4 de enero de 2016, que incorpora las modificaciones introducidas en el territorio común por el Real Decreto Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social, ha introducido diversos cambios en el ámbito de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales. En concreto, en el Impuesto sobre Productos Intermedios y en el Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas, se incrementa en un 5 por ciento la fiscalidad que grava el consumo de los productos intermedios y del alcohol y de las bebidas derivadas. Con la modificación de tipos impositivos, aunque estos permanecen entre los más bajos de la Unión Europea, se contribuye a reducir la diferencia de fiscalidad existente con la del resto de Estados miembros.