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La exposición de motivos de una reforma posterior ampara el derecho a la deducción negado expresamente por la norma aplicable

Acaba de salir a la luz una interesantísima sentencia de la Audiencia Nacional, de fecha 17 de septiembre de 2014, que, a la vista está, es fruto de un excelente planteamiento procesal a cargo de la entidad demandante, que pretende convencer al Tribunal, y de hecho lo consigue, sobre la incorrección de la aplicación de una determinada norma, la que era aplicable a los hechos, teniendo en cuenta su contrariedad respecto del Derecho y de la jurisprudencia comunitarios, puesta de manifiesto expresamente por el propio legislador en la exposición de motivos de la norma que le dio la redacción posterior.

Hablamos en concreto del art. 89.Tres.2.º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) en la redacción que le dio la Ley 13/1996, que era del siguiente tenor:

“Artículo 89. Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:

2.º Cuando sea la Administración Tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.

…”

Se trataba por tanto de negar el derecho a la deducción del IVA a las operaciones que habían sido puestas de manifiesto por parte de la Administración tributaria a través de la correspondiente liquidación.

Sin embargo, los términos de este artículo fueron considerados a posteriori desacertados, tal y como pone de manifiesto la recurrente, hasta el punto de que la norma que le dio nueva redacción, la Ley 22/2013 (PGE para 2014) aseveró en su propia exposición de motivos que las modificaciones que introducía en materia de IVA obedecían a una doble finalidad, la que nos interesa en este momento “adecuación de la Ley del Impuesto a la Directiva comunitaria, en determinados supuestos que han sido objeto de observación por la Comisión Europea o derivan de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea”.

Y... ¿qué es lo que podemos encontrar en la jurisprudencia comunitaria que hacía desacertada la literalidad del artículo en cuestión?.

Pues bien, en materia de IVA, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea insiste hasta la saciedad en que el principio de neutralidad del IVA constituye el principio motor del sistema común del IVA del que el derecho a la deducción es uno de sus exponentes, y en concreto el sistema de rectificación de las deducciones unos de los instrumentos para conseguir ese objetivo, en el sentido de que permite garantizar la exactitud de las deducciones y la neutralidad de la carga fiscal.

De hecho, y a modo de anécdota, el Tribunal en su argumentación trae a colación una sentencia del Tribunal comunitario, de 20 de junio de 2013, que versa sobre unos hechos semejantes, en que se aplica una sanción al sujeto pasivo que regulariza tardíamente su IVA, a lo que el Tribunal no se opone, pero con la salvaguarda de que la cuantía de la sanción impuesta no vaya más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos de garantizar la recaudación exacta del Impuesto y prevenir el fraude.

Y el otro de los pilares de la jurisprudencia comunitaria en la materia es precisamente ese, la persecución del fraude: la falta de participación en tramas de IVA fraudulentas o sencillamente el desconocimiento de que se está participando en una de ellas demostrado por pruebas objetivas deja a salvo el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en esas operaciones.

Así las cosas, respeto al principio de neutralidad del IVA y ausencia de actividad fraudulenta dejan expedito el camino a la deducción del IVA.

Pues bien, como ya se ha señalado es el propio legislador quien toma nota de la incorrección de su propia norma y decide modificar su literalidad al objeto de ser más acorde con el Derecho Comunitario, eliminando en la redacción posterior, la dada por la Ley 22/2013 la referencia a que la deducción no era posible en supuestos de regularización por parte de la Administración tributaria que hubieran dado lugar a la imposición de una sanción, sustituyéndola por la más comunitaria de impedir la deducción cuando el sujeto pasivo hubiera participado directa o indirectamente en tramas fraudulentas.

Y ya en sede del tribunal sentenciador, la Audiencia Nacional, haciendo una interpretación sistemática del conjunto de la regulación e interpretación relativa al Impuesto decide resolver el supuesto de hecho en el sentido de que, aunque no le resultaba de aplicación la norma en su versión modificada, no obstante debía aplicársele la misma puesto que la vinculación de la jurisprudencia comunitaria y el reconocimiento del propio error de nuestro legislador interno permiten tal conclusión.

Es más, está tan claro para él la resolución del supuesto del modo que se acaba de indicar que declina la posibilidad de plantear una cuestión prejudicial ante el propio Tribunal de Justicia de la Unión Europea, fundamentándose para ello en “la rotundidad del TJUE respecto de los únicos supuestos en que puede negarse el derecho a la deducción y en la intervención de la Comisión Europea respecto de la regulación española sobre esta materia, así como en el expreso reconocimiento del legislador sobre la necesidad de adaptar el texto a la normativa de la Unión”.