Imputación temporal en el IS y devengo del IVA por servicios continuados de plataforma informática con precio pactado semestralmente
Al tratarse de un servicio de tracto sucesivo o continuado cuyo precio ha sido pactado con carácter semestral vencido, el IVA se devenga semestralmente, en el momento en que resulte exigible cada parte del precio, por lo que resulta correcta la emisión de facturas semestrales.
Sin embargo, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, la periodicidad de la facturación no determina por sí misma la imputación temporal de los ingresos. Estos deberán reconocerse conforme al principio de devengo y a la normativa contable, atendiendo al grado de avance de las prestaciones cuando estas se cumplan a lo largo del tiempo y con independencia de la fecha de cobro o facturación.
La Dirección General de Tributos en su consulta V5014/26, de 5 de junio de 2026, analiza el tratamiento fiscal a efectos del IS y del IVA de los servicios prestados por una entidad que proporciona a un ayuntamiento el acceso a una plataforma web destinada a la gestión y coordinación de actividades empresariales en materia de prevención de riesgos laborales.
La entidad contribuyente de la consulta desarrolla una actividad consistente en la explotación electrónica de una aplicación informática propia, mediante la cual sus clientes pueden gestionar los riesgos derivados de la coordinación de actividades empresariales. El servicio se presta durante un período determinado mediante contratos de duración determinada y comprende, además del acceso a la plataforma, servicios de formación, implementación, consultas y asistencia técnica.
En el caso concreto, la contribuyente ha suscrito con un ayuntamiento un contrato con una duración de cuatro años, durante los cuales se permite el acceso a la plataforma y se presta asistencia técnica a los trabajadores municipales y a las empresas contratadas por el ayuntamiento. El contrato contempla, asimismo, la formación inicial de determinados trabajadores y la realización de consultas y asistencias técnicas durante la vigencia del servicio.
La cuestión surge porque la contribuyente tiene por costumbre emitir facturas mensuales, pero determinados entes públicos, en particular el ayuntamiento objeto de consulta, rechazan dichas facturas al exigir que la facturación se realice con carácter semestral. Por ello, la entidad plantea el tratamiento fiscal que debe darse al supuesto planteado a efectos del IVA y del IS.
Impuesto sobre Sociedades
En relación con el IS, la DGT parte de lo dispuesto en los arts. 10.3 y 11.1 de la LIS, conforme a los cuales la base imponible se determina partiendo del resultado contable y los ingresos y gastos deben imputarse al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha en que se produzca su pago o cobro.
A estos efectos, la DGT considera que la prestación objeto del contrato comprende diferentes servicios vinculados a la implantación y utilización de la plataforma web. El análisis debe realizarse de acuerdo con la NRV 14.ª del Plan General de Contabilidad, relativa al reconocimiento de ingresos, y con la Resolución del ICAC de 10 de febrero de 2021.
Conforme a dicha normativa, los ingresos deben reconocerse cuando la empresa transfiere al cliente el control de los bienes o servicios comprometidos. Para ello, debe identificarse el contrato y las obligaciones asumidas, determinarse el precio y asignarse este a las diferentes obligaciones, reconociéndose finalmente el ingreso cuando se cumple cada obligación.
En particular, cuando se trate de prestaciones de servicios que se cumplen a lo largo del tiempo, los ingresos deben reconocerse en función del grado de avance o progreso hacia el cumplimiento de las obligaciones contractuales, siempre que exista información fiable para efectuar dicha medición.
Por tanto, en la medida en que los servicios prestados por la contribuyente cumplan los requisitos para considerarse obligaciones satisfechas a lo largo del tiempo, los correspondientes ingresos deberán reconocerse contablemente en función de su grado de realización, con independencia de que la factura se emita mensualmente o semestralmente y de la fecha en que se produzca efectivamente el cobro.
En consecuencia, desde el punto de vista fiscal, los ingresos derivados de la implantación y acceso a la plataforma deberán integrarse en la base imponible del IS en el período impositivo en que se produzca su devengo conforme a la normativa contable, sin que la modificación de la periodicidad de la facturación altere, por sí misma, su imputación temporal.
La DGT recuerda, además, que la fecha de cobro no determina el momento de imputación del ingreso, por lo que el hecho de que el ayuntamiento pague semestralmente no implica que la totalidad del ingreso correspondiente a dicho semestre deba reconocerse necesariamente en el momento de emisión de la factura.
Por último, en relación con las posibles insolvencias de los deudores, la DGT recuerda que el art. 13 de la LIS permite, con carácter general y bajo determinados requisitos, la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de créditos derivadas de posibles insolvencias. No obstante, los créditos adeudados por entidades de derecho público no resultan fiscalmente deducibles por esta vía, salvo que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial relativo a su existencia o cuantía.
Impuesto sobre el Valor Añadido
En relación con el IVA, la DGT parte de los arts. 4 y 5 LIVA, conforme a los cuales las prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad económica están sujetas al impuesto.
La entidad contribuyente tiene, por tanto, la condición de empresario o profesional, y el acceso e implantación de la plataforma web constituye una prestación de servicios sujeta al IVA, siempre que se entienda realizada en el territorio de aplicación del impuesto.
La cuestión principal consiste en determinar el momento en que se produce el devengo del IVA, para lo cual resulta necesario establecer si los servicios prestados constituyen una operación de tracto sucesivo o continuado.
A estos efectos, la DGT recuerda la doctrina del TEAC, conforme a la cual no toda prestación cuya ejecución se prolonga en el tiempo tiene necesariamente la consideración de operación de tracto sucesivo. Deben distinguirse los contratos de resultado cuya ejecución se prolonga durante un período determinado de aquellos contratos en los que la prestación exige una ejecución reiterada o continuada durante toda la vigencia de la relación contractual.
En el caso analizado, la contribuyente proporciona durante cuatro años un acceso continuado a la plataforma web, permitiendo además que el ayuntamiento pueda solicitar durante dicho período consultas y asistencia técnica. Por tanto, aunque puedan producirse actuaciones concretas de asistencia informática, el servicio contratado consiste en mantener durante toda la vigencia del contrato la posibilidad de utilizar la plataforma y acceder a dichos servicios.
En consecuencia, la DGT considera que, atendiendo a las circunstancias descritas, estamos ante servicios de tracto sucesivo o continuado, en los que la prestación se mantiene durante la duración del contrato y la asistencia puede solicitarse cuando el cliente lo necesite.
Por ello, resulta aplicable la regla especial de devengo prevista en el art. 75.Uno.7.º LIVA, conforme a la cual, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, el IVA se devenga en el momento en que resulte exigible la parte del precio que corresponda a cada percepción.
En el supuesto planteado, el contrato establece expresamente que el precio se satisface semestralmente vencido y no existen pagos anticipados. Por tanto, el devengo del IVA se producirá al finalizar cada semestre, cuando resulte exigible la parte del precio correspondiente a dicho período.
En consecuencia, la contribuyente podrá emitir una factura semestral por los servicios prestados durante dicho período, sin que exista obligación de emitir facturas mensuales cuando contractualmente se haya establecido una periodicidad semestral para la exigibilidad del precio.
En cuanto a la obligación de facturación, el art. 164.Uno.3.º LIVA establece la obligación de los sujetos pasivos de expedir y entregar factura por sus operaciones. Esta obligación se desarrolla en el Reglamento de facturación.
De acuerdo con su art. 11, cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, la factura deberá expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquel en que se haya producido el devengo del impuesto.
Por tanto, si el contrato establece que el precio es exigible semestralmente vencido y no se producen pagos anticipados, el IVA se devengará al finalizar cada semestre y, a partir de ese momento, deberá expedirse la correspondiente factura semestral dentro del plazo establecido reglamentariamente.
Finalmente, al tratarse de prestaciones de servicios realizadas para un ayuntamiento, resultan aplicables las normas relativas a la facturación electrónica en el sector público, previstas en la Ley 25/2013, de 27 de diciembre, de impulso de la factura electrónica y creación del registro contable de facturas en el Sector Público.