Ajuar doméstico en ISD: inmuebles no utilizados por el causante, y el cálculo de la base imponible en caso de legítima en el Derecho catalán
El TEAC resuelve una controversia respecto de un inmueble cuyo titular está en copropiedad con un familiar que además usa dicho inmueble.
Determinación del ajuar doméstico según la doctrina del Tribunal Supremo
El Tribunal Supremo ha establecido una línea jurisprudencial consolidada respecto al concepto y cálculo del ajuar doméstico en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, concretamente conforme al artículo 15 de la Ley 29/1987.
Se incluyen en el cómputo del 3% de ajuar doméstico los bienes inmuebles destinados a vivienda habitual o uso personal del causante, ya sea como residencia principal o secundaria (segundas y ulteriores residencias).
Quedan excluidos del cálculo los inmuebles arrendados a terceros o aquellos cedidos gratuitamente a familiares u otras personas al momento del fallecimiento.
El caso la resolución RG 6258/2024, de 30 de mayo de 2025, examina si un inmueble situado en Barcelona debe computarse en el ajuar doméstico. Este inmueble era copropiedad entre la causante y su hija (titularidad del 50% cada una). La hija de la causante residía en dicho inmueble, según alegaciones y documentos aportados.
Postura de la Administración: Considera que el inmueble debe incluirse, ya que la causante lo había declarado como imputación de renta inmobiliaria en sus declaraciones del IRPF (modelo 210) durante los cinco ejercicios anteriores al fallecimiento. Según la Administración, esta imputación indicaría disponibilidad sobre el inmueble.
Postura de la reclamante: Alega que el inmueble no estaba afecto al uso personal de la causante, y que el hecho de declararlo en el IRPF no implica una disponibilidad real, ya que en el régimen de imputación de rentas inmobiliarias se incluyen también inmuebles cedidos gratuitamente sin que generen rendimientos de capital inmobiliario.
Conclusión del TEAC
La causante tenía fijada su residencia habitual en otra localidad, según certificado de defunción, testamento y escrituras notariales.
La hija, copropietaria del inmueble, estaba empadronada allí desde años antes del fallecimiento, lo que indica su residencia efectiva.
La copropiedad y el empadronamiento acreditan que el inmueble estaba fuera del ámbito de disposición y uso personal de la causante en el momento del devengo del impuesto.
El Tribunal concluye que el inmueble no puede considerarse una segunda residencia de la causante y, por tanto, no debe incluirse en el cálculo del ajuar doméstico, desestimando así la tesis de la Administración. También se aclara que la imputación de rentas inmobiliarias en el IRPF no implica uso personal ni disponibilidad, dado que el artículo 85 de la Ley 35/2006 no exige dicha vinculación para declarar la imputación.
Determinación de la base imponible: la legítima en el Derecho civil catalán
La reclamante se opone a la base imponible determinada por la Administración, alegando que la cuantía que figura como “porción del caudal hereditario” es errónea. Según su postura, la legítima en el Derecho catalán no otorga al legitimario derecho sobre una cuota del caudal hereditario ni sobre bienes concretos, sino que constituye un derecho de crédito: un valor económico a percibir.
Por tanto, no debería aplicarse el artículo 27.1 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) como lo ha hecho la Administración.
La Oficina Nacional de Gestión Tributaria sostiene que aun reconociendo la naturaleza de la legítima catalana como derecho de crédito, ello no afecta al modo de cálculo de la base imponible en el Impuesto sobre Sucesiones. La base se determina en función del valor total del caudal hereditario neto situado en España, aplicando el porcentaje teórico que correspondería según las reglas sucesorias.
Se respeta, por tanto, el principio de igualdad del art. 27.1 LISD, que exige considerar la sucesión como realizada conforme a las normas sucesorias aplicables, y no según las adjudicaciones prácticas que hayan hecho los herederos.
La causante tenía vecindad civil catalana, por lo que resulta aplicable la Ley 10/2008, del libro cuarto del Código Civil de Cataluña. En este caso, el testamento de la causante instituye a dos de sus hijos como herederos universales, excluyendo a la reclamante. Por otro lado, lega a la reclamante, en concepto de legítima (y lo que exceda como liberalidad), el importe pendiente de amortizar de un préstamo de 500.000 euros.
Los bienes se adjudicaron respetando el contenido del testamento, y no se ha vulnerado el principio del artículo 27.1 de la LISD. Este precepto no impone aplicar las normas de la sucesión intestada, sino las disposiciones que regulan la sucesión, incluyendo los testamentos válidamente otorgados.