En nueva resolución del TEAC sobre la reserva de capitalización, se aclara el cambio de criterio de la DGT sobre cómo ha de realizarse el cómputo del incremento de fondos propios

Esta nueva información ha de tenerse en cuenta en relación con la consulta tributaria V1836-18, de 22 de junio de 2018, sobre el cómputo del incremento de fondos propios a efectos de dotar la reserva de capitalización en el régimen de consolidación fiscal.

El Tribunal Económico-Administrativo Central en la recientemente publicada resolución RG 6660/2023, de 20 de marzo de 2024, se centra en determinar si la regularización efectuada por la Administración Tributaria en materia de reserva de capitalización y deducciones por donativos es conforme a la normativa vigente.

Reserva de capitalización

El núcleo de la controversia gira en torno a la reducción por reserva de capitalización regulada en el art. 25 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS). La entidad aplicó una reducción correspondiente al ejercicio 2021. Sin embargo, la Inspección comprobó que durante ese ejercicio no existió incremento alguno de fondos propios; incluso se produjo una disminución motivada por pérdidas contables. La entidad defendió que dicha reducción debía admitirse igualmente, argumentando que las pérdidas contables no deberían impedir el cómputo del incremento. El TEAC rechaza esta posición y subraya que la norma exige de forma expresa un incremento positivo de los fondos propios, requisito objetivo y no interpretable. Si la cifra resulta negativa, no hay base para generar derecho a reducción alguna. En consecuencia, el Tribunal confirma la regularización de la Administración al considerar que la reducción aplicada por la entidad carecía de fundamento jurídico.

Una cuestión distinta se plantea con la parte de la reserva de capitalización generada en 2020 que la entidad pretendía aplicar en 2021. La Administración limitó dicha aplicación a un importe inferior al solicitado, concluyendo que la entidad no había mantenido en 2021 el incremento de fondos propios que justificó la reserva en 2020. El TEAC recuerda que el art. 25 LIS no solo exige que exista un incremento en el período en que se genera la reducción, sino que este debe mantenerse durante los cinco ejercicios siguientes. Es más, se precisa por este Tribunal, como información ampliada respecto a la consulta vinculante V1836-18, de 22 de junio de 2018 -y que supuso un cambio de criterio- que en cada uno de los 5 años de plazo, la diferencia entre los fondos propios al cierre del ejercicio, sin incluir los resultados del mismo, y los del inicio del ejercicio inicial, sin incluir los resultados del ejercicio anterior, ha de ser igual o superior al incremento de fondos propios por el que se originó la reducción.

Por ello, tras revisar el análisis de la Inspección, el Tribunal confirma que en 2021 se produjo un descenso en los fondos propios en relación con 2020, de modo que el requisito de mantenimiento no se cumplió. Por ello, avala el límite fijado por la Administración, considerando ajustada la aplicación parcial de la reducción y rechazando la pretensión de la reclamante.

Deducción por donativos

Otro aspecto importante del expediente es la deducción por donativos. La entidad aplicó una deducción por aportaciones realizadas a una fundación que, según alegó, cumplía los requisitos materiales de la Ley 49/2002. No obstante, la Administración negó la deducción porque la fundación no presentó en plazo la declaración censal para optar por el régimen fiscal especial previsto en dicha Ley. El TEAC respalda esta interpretación, explicando que la opción es un acto formal necesario para que una entidad pueda acogerse al régimen, y que su presentación fuera de plazo implica que la fundación no puede ser considerada entidad beneficiaria del mecenazgo durante ese ejercicio. Además, el Tribunal descarta la alegación de confianza legítima: no existió un acto previo de la Administración que pudiera inducir a la entidad a creer razonablemente que la donación era deducible. También rechaza que sea necesaria una regularización previa respecto de la fundación donataria con carácter condicionante para denegar la deducción al donante; la Administración puede determinar directamente la ausencia de requisitos para la aplicación del incentivo sin dirigirse a la entidad receptora.