El TJUE afirma que la reventa de bonos polivalentes puede estar sujeta al IVA, si la prestación o entrega de bienes que se realiza a cambio de dichos bonos, se califica como prestación de servicios

La sociedad recurrente considera que las tarjetas X son bonos polivalentes cuya transferencia no está sujeta al IVA. El art. 30 bis.2 y 3 de la Directiva del IVA establece una distinción entre dos tipos de bonos, a saber, los «bonos univalentes» y los «bonos polivalentes», y los define, de forma que un «bono polivalente» es cualquier bono que no sea un bono univalente. Por tanto, el concepto de «bono polivalente» tiene un alcance residual, de modo que, para determinar si un instrumento concreto está comprendido en uno u otro concepto, se ha de verificar, en primer lugar, si el referido instrumento responde a la definición de «bono univalente», que se define como «un bono en el que a la hora de su emisión se conozca el lugar de la entrega de los bienes o de la prestación de los servicios a los que se refiere el bono, y la cuota del IVA devengada por dichos bienes o servicios». La calificación de un bono como «bono univalente» se basa en el cumplimiento de dos requisitos acumulativos existentes «a la hora de su emisión». Por un lado, el lugar de entrega de los bienes o de la prestación de los servicios a que se refiere el bono y, por otro lado, el IVA devengado por dichos bienes o servicios deben ser conocidos en ese momento. En cambio, cuando el tratamiento fiscal de un bono no pueda determinarse en el momento de su emisión, este no podrá calificarse de «bono univalente» en el sentido del art. 30 bis. 2, de la Directiva del IVA. Por lo que respecta al primer requisito según el cual el lugar de la entrega de los bienes o de la prestación de los servicios a que se refiere el bono debe conocerse en el momento de su emisión, habida cuenta de las condiciones de uso de las tarjetas X, en particular del identificador, incorporado en estas, del Estado miembro en el que deben utilizarse, de las indicaciones facilitadas por el órgano jurisdiccional remitente y a la luz del art. 58.1.c), de la Directiva del IVA, parece que, en el momento de la emisión de tales bonos, el lugar en el que se suministran los contenidos digitales al consumidor final como contraprestación de las tarjetas X vendidas por la sociedad se encuentra en Alemania, por lo que parece cumplirse. En cuanto al segundo requisito establecido en la referida disposición, la información facilitada en la petición de decisión prejudicial no permite determinar si la cuota del IVA devengada por los diferentes contenidos digitales que pueden obtenerse a cambio de las tarjetas X se conoce en el momento de su emisión. En el supuesto de que la prestación de servicios realizada a cambio de una tarjeta X esté sujeta a la misma base imponible y a un mismo tipo de IVA en Alemania, cualquiera que sea el contenido digital obtenido, el órgano jurisdiccional remitente podrá declarar que tal instrumento cumple el segundo requisito establecido en el art. 30 bis.2, de la Directiva del IVA y, por tanto, habida cuenta también de que ese mismo instrumento cumple el primer requisito establecido en dicha disposición, que este debe calificarse de «bono univalente». En cambio, si los contenidos digitales que un consumidor final puede obtener a cambio de una tarjeta X están sujetos a normas sobre la base imponible o a tipos de IVA diferentes en ese Estado miembro, dicho órgano jurisdiccional deberá declarar que es imposible conocer en el momento de la emisión de una tarjeta X cuál es el IVA aplicable a los contenidos digitales elegidos por el consumidor final como contraprestación de tal bono. En tal caso, quedaría excluida la calificación de las tarjetas X como «bonos univalentes». Por tanto, los arts. 30 bis y 30 ter.1, de la Directiva del IVA deben interpretarse en el sentido de que la calificación de un bono como «bono univalente», a efectos del art. 30 bis. 2, de esta Directiva, depende únicamente de los requisitos establecidos en esa disposición, que incluyen el de que el lugar de la prestación de servicios destinada a consumidores finales a la que se refiera ese bono debe conocerse en el momento de su emisión, con independencia de la circunstancia de que este sea objeto de transferencias entre sujetos pasivos que actúen en nombre propio y que estén establecidos en el territorio de Estados miembros distintos de aquel en el que se encuentren esos consumidores finales. El art. 30 ter.2, pffo segundo, de la Directiva del IVA, en relación con el art. 73 bis de esta, persigue, en particular, evitar la ausencia de imposición de los servicios de distribución o de promoción, de conformidad con los objetivos de la Directiva del IVA, garantizando que el IVA se perciba sobre cualquier margen de beneficio. De ello se deduce que, por lo que respecta a las tarjetas X, siempre que dichos instrumentos se califiquen de «bonos polivalentes», en el sentido del art. 30 bis.3, de la Directiva del IVA, no puede excluirse que, al revender dichos bonos, la sociedad pueda realizar una prestación de servicios distinta, como una prestación de servicios de distribución o promoción en beneficio del sujeto pasivo que, a cambio de los bonos, suministra efectivamente contenidos digitales al consumidor final. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente comprobar si, habida cuenta de todas las circunstancias del litigio principal, las operaciones de la sociedad deben calificarse como tales a efectos del IVA. El art. 30 ter.2, de la Directiva del IVA debe interpretarse en el sentido de que la reventa por un sujeto pasivo de «bonos polivalentes», a efectos del art. 30 bis.3, de la Directiva del IVA, puede estar sujeta al IVA, siempre que se califique como prestación de servicios en beneficio del sujeto pasivo que realiza, a cambio de dichos bonos, la entrega efectiva de los bienes o la prestación efectiva de los servicios al consumidor final.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 18 de abril de 2024, asunto C-68/23)