El Tribunal Supremo reconoce al sustituto del contribuyente el derecho a solicitar la devolución del ICIO cuando las obras no llegan a iniciarse, aunque la licencia urbanística siga vigente

El Tribunal Supremo reconoce que el sustituto del contribuyente puede solicitar y obtener la devolución de la liquidación provisional del ICIO cuando las obras no han llegado a iniciarse y se ha rescindido el contrato que habilitaba su ejecución, sin que la vigencia de la licencia urbanística impida considerar que no se ha producido el hecho imponible y que el ingreso inicialmente realizado se ha convertido en indebido.

El Tribunal Supremo en su sentencia nº 1128/2026, de 7 de octubre de 2026, con nº recurso 2111/2024, analiza si una empresa que ha satisfecho una liquidación provisional del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO) en calidad de sustituto del contribuyente puede solicitar y obtener la devolución de las cantidades ingresadas cuando las obras para las que se concedió la licencia urbanística no llegan a iniciarse y se rescinde el contrato que habilitaba su ejecución, aunque dicha licencia permanezca formalmente vigente.

Hecho imponible y el devengo del ICIO

Para resolver la controversia, el Tribunal Supremo parte de la regulación del ICIO contenida en los arts. 100, 102 y 103 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLHL).

El art. 100.1 establece que el hecho imponible está constituido por la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija licencia urbanística, declaración responsable o comunicación previa. Por su parte, el art. 102.4 dispone que el impuesto se devenga en el momento de iniciarse las obras, mientras que el art. 103 regula la posibilidad de practicar una liquidación provisional a cuenta cuando se concede la licencia o se presenta la correspondiente declaración responsable o comunicación previa.

De esta regulación resulta una particularidad del ICIO: la liquidación provisional puede practicarse antes de que se inicien las obras, pero el devengo del impuesto se produce precisamente con su comienzo. Por tanto, la liquidación provisional tiene carácter anticipado y a cuenta de la liquidación definitiva que se practicará una vez finalizada la construcción, instalación u obra, atendiendo a su coste real y efectivo.

En consecuencia, el Tribunal Supremo considera determinante distinguir entre el pago anticipado de la liquidación provisional y la efectiva realización del hecho imponible. Si las obras no llegan a iniciarse, no se produce el hecho imponible del ICIO y, por tanto, no existe fundamento para mantener el ingreso efectuado por este concepto.

Legitimación del sustituto del contribuyente para solicitar la devolución

Una de las cuestiones centrales consiste en determinar si el sustituto del contribuyente está legitimado para solicitar directamente la devolución de las cantidades ingresadas cuando no se ha realizado el hecho imponible.

El Tribunal recuerda que, conforme al art. 101 del TRLHL, tienen la condición de contribuyentes los propietarios de la construcción, instalación u obra o quienes soporten los gastos derivados de su realización. No obstante, cuando las obras no son ejecutadas por el propio contribuyente, tienen la condición de sustitutos quienes solicitan las correspondientes licencias o realizan las construcciones, instalaciones u obras.

Esta figura implica que el sustituto ocupa el lugar del contribuyente en la relación jurídico-tributaria, quedando vinculado frente a la Administración al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales del tributo. Por ello, dispone de los derechos y facultades que corresponden al contribuyente originario, incluida la posibilidad de solicitar la devolución de los ingresos efectuados cuando se constate que no se ha producido el hecho imponible.

El art. 101 del TRLHL y el art. 36 de la Ley General Tributaria reconocen, además, al sustituto la posibilidad de exigir al contribuyente el importe de la cuota tributaria satisfecha. Sin embargo, el Tribunal Supremo aclara que esta facultad de recuperación no impide que el sustituto pueda acudir directamente al procedimiento de devolución de ingresos indebidos cuando el hecho imponible no se haya realizado.

En este sentido, el art. 14 del Reglamento general de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa reconoce legitimación para solicitar la devolución de ingresos indebidos a quienes hayan realizado ingresos indebidos en el Tesoro público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La vigencia de la licencia urbanística no impide la devolución del ICIO

El Tribunal Supremo rechaza el argumento del Ayuntamiento de Madrid según el cual la devolución no procedía porque la licencia urbanística permanecía vigente cuando se presentó la solicitud.

La Sala considera que lo verdaderamente relevante no es que la licencia hubiera sido concedida o que continuase formalmente en vigor, sino que las obras se hubieran iniciado efectivamente. En el supuesto examinado, quedó acreditado que no se había ejecutado ninguna unidad de obra y que el contrato había sido rescindido de mutuo acuerdo, dejando constancia expresa de la voluntad de no ejecutar los trabajos.

Asimismo, el Tribunal tiene en cuenta que las obras fueron posteriormente adjudicadas a otra empresa, que obtuvo una licencia urbanística diferente y presentó su propia autoliquidación provisional del ICIO.

La Sala relaciona esta interpretación con su jurisprudencia anterior, particularmente con las sentencias de 4 y 11 de noviembre de 2020, relativas a la devolución del ICIO cuando las obras no llegan a ejecutarse. En ellas se había señalado la necesidad de que existiera un acto expreso de desistimiento o renuncia a la ejecución de las obras, o bien una declaración formal de caducidad de la licencia, como elementos que permiten constatar que el hecho imponible no llegará a realizarse.

No obstante, el Tribunal precisa que ambas circunstancias constituyen vías alternativas. Por tanto, cuando existe una renuncia expresa a ejecutar las obras, no es necesario esperar a que el Ayuntamiento declare formalmente la caducidad de la licencia para poder solicitar la devolución de lo ingresado. Exigir esta declaración supondría dejar el reconocimiento del derecho a la devolución a merced de la actuación municipal, pese a que ya existan elementos suficientes para acreditar que las obras no se van a realizar.

En definitiva, al no haberse iniciado las obras y constar expresamente la renuncia a su ejecución mediante la rescisión del contrato, el ingreso realizado inicialmente como debido en concepto de liquidación provisional del ICIO adquirió la condición de ingreso indebido, por lo que procedía su devolución.

Doctrina fijada por el Tribunal Supremo

El Tribunal Supremo estima el recurso de casación y establece como doctrina que el sustituto del contribuyente está legitimado para solicitar y obtener la devolución de lo ingresado en concepto de liquidación provisional del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras cuando no se hayan iniciado las obras y se rescinda el contrato que le habilitaba para su realización, aunque se mantenga vigente la licencia urbanística que las amparaba.