Tributación en el IIVTNU (plusvalía) por la constitución del usufructo vitalicio del cónyuge viudo sobre un inmueble y por la posible enajenación por parte de los nudos propietarios antes o después de la muerte del usufructuario
Definido el derecho de usufructo como un derecho real de goce limitativo del dominio, su constitución o transmisión da lugar a la realización del hecho imponible del IIVTNU y determina la sujeción al impuesto, de acuerdo con lo establecido en el art. 104 TRRHL. El IIVTNU por la constitución del derecho real de usufructo vitalicio se devenga en la fecha del fallecimiento de la esposa, fecha en la que se constituye el usufructo.
En la posterior transmisión del inmueble por compraventa se plantean dos alternativas: la enajenación del inmueble se realiza antes del fallecimiento del usufructuario (cónyuge viudo). En este caso los hijos transmitirán el 50% de la nuda propiedad del inmueble y el cónyuge viudo transmitirá, por una parte, el 50% del pleno dominio y, por otra, el derecho de usufructo vitalicio sobre el otro 50% del inmueble.
En cuanto a los hijos, el período de generación del incremento de valor del terreno, a los efectos de determinación de la base imponible del impuesto, y dado que manifiestan que la venta del inmueble se realizaría el 01/08/2022, sería el número de meses completos transcurridos entre la adquisición de la nuda propiedad sobre el 50% del inmueble (que tuvo lugar en la fecha del fallecimiento de la madre, el 1 de diciembre de 2021) y la fecha de la venta.
En cuanto al cónyuge viudo, el período de generación sería: Por la transmisión del 50% del pleno dominio que se le adjudicó en la liquidación de la sociedad de gananciales, el número de años completos transcurridos desde la adquisición del inmueble en 1998 hasta la fecha de la venta el 1 de agosto de 2022. No se tiene en cuenta la fecha de adjudicación por la liquidación de la sociedad de gananciales, ya que dicha adjudicación estuvo no sujeta al IIVTNU de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104.3 del TRLRHL. Por la transmisión del derecho de usufructo vitalicio sobre el otro 50% del inmueble, el período de generación sería, al igual que en los hijos, el número de meses completos transcurridos entre la constitución del usufructo (que tuvo lugar en la fecha del fallecimiento de su esposa, el 01/12/2021) y la fecha de la venta.
Una segunda alternativa, en la que la enajenación del inmueble se produce con posterioridad al fallecimiento del usufructuario. Al fallecer el padre, se transmitirá a los hijos la propiedad del 50% del pleno dominio del que era titular el causante. Los sujetos pasivos serán los hijos, como adquirentes de la propiedad del terreno a título lucrativo. Como período de generación del incremento de valor se tomará el número de años completos transcurridos desde la adquisición del inmueble en 1998 por el padre, hasta la fecha de fallecimiento de este. A su vez, se produciría la consolidación del dominio sobre el otro 50% del inmueble en los nudos propietarios (los hijos) con ocasión del fallecimiento del usufructuario. Con la muerte del usufructuario se produce una extinción del derecho de usufructo en su persona (que no es gravada por el IIVTNU) y una “recuperación” del derecho de usufructo por la persona del nudo propietario. No habiendo en este caso transmisión de la propiedad, ni constitución o transmisión del derecho real de usufructo, no se produce el hecho imponible del impuesto, y por consiguiente, la consolidación del dominio por la extinción del usufructo al fallecimiento del usufructuario no está sujeta al IIVTNU. Posteriormente, tiene lugar la enajenación del inmueble por los hijos.
Esta enajenación es una transmisión de la propiedad de un terreno de naturaleza urbana a título oneroso, que está sujeta al IIVTNU, siendo los sujetos pasivos los hijos como transmitentes de la propiedad. A efectos de determinar la base imponible, y en cuanto al período de generación del incremento de valor del terreno, hay que distinguir: Por el 50% de la propiedad que adquirieron al fallecimiento de la madre (nuda propiedad y posterior consolidación del dominio al fallecimiento del usufructuario), el período de generación será el número de años completos transcurridos entre la fecha del fallecimiento de la madre, el 1 de diciembre de 2021 y la fecha de la venta, o en caso de que dicho período sea inferior a un año, entonces, el número de meses completos transcurridos entre ambas fechas. Por el 50% de la propiedad que adquirieron al fallecimiento del padre, el período de generación será el número de años completos transcurridos entre la fecha del fallecimiento del padre y la fecha de la venta, o en caso de que dicho período sea inferior a un año, entonces, el número de meses completos transcurridos entre ambas fechas.