Actualidad fiscal sobre la crisis del Coronavirus AQUÍ

Legislación | Noticias

El TS modifica su doctrina sobre el alcance de la presentación del modelo 390, que le otorgaba eficacia interruptiva de la prescripción

Presentación del Modelo 390. Ilustración de unos trabajadores apresurados

El TS modifica su doctrina sobre el alcance de la presentación del modelo 390, a efectos de la interrupción de la prescripción. La falta de contenido liquidatorio de la declaración-resumen anual, el discutible carácter "ratificador" de las liquidaciones previas y el cambio de régimen jurídico en cuanto no deben acompañarse al modelo las liquidaciones trimestrales conducen a afirmar que el modelo 390 carece de eficacia interruptiva del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria de los períodos mensuales o trimestrales del período anual correspondiente.

El Tribunal Supremo, en una sentencia de 18 de mayo de 2020, modifica su doctrina sobre el alcance de la presentación del modelo 390, pues de acuerdo con la LGT vigente, una vez declarado que la presentación del resumen-anual carece de efectos interruptivos de la prescripción, debe reputarse prescrito el derecho a liquidar el tercer trimestre de 2008, pues cuando se notifica la primera actuación de comprobación (el 22 de octubre de 2012, comunicación de la liquidación provisional) ya había transcurrido el plazo de cuatro contado desde la fecha en que se presentó la autoliquidación del período (20 de octubre de 2008).

La jurisprudencia de esta Sala y Sección ha afirmado que la presentación de esa declaración tiene efecto interruptivo de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar los períodos mencionados en el propio resumen anual, pero lo ha hecho bajo un régimen jurídico distinto -como veremos- del que aquí resulta de aplicación. Y ello no solo desde la perspectiva de los preceptos legales que disciplinan la prescripción, sino del propio mecanismo de presentación de la declaración-resumen anual, pues, ahora, no debe aportarse, junto con la declaración-resumen anual, uno de los ejemplares de los distintos modelos de declaración-liquidación de cada periodo presentados a lo largo del ejercicio. Es evidente que la declaración-resumen anual de IVA, modelo 390, no es una liquidación o una autoliquidación, sino una declaración recapitulativa de las autoliquidaciones ya presentadas.

La sentencia impugnada del TSJ de Madrid, de 13 de septiembre de 2017, afirma -como hizo la Administración y el TEAR- que la presentación del Modelo 390 ha interrumpido el derecho de la Administración a liquidar, invocando al respecto la jurisprudencia de esta Sala [Vid., SSTS, de 19 de mayo de 2011, recurso nº 5687/2008 y, de 25 de noviembre de 2009, recurso nº 983/2004] conforme a la cual la declaración-resumen anual, de ratificación de las liquidaciones efectuadas durante el año, permite imputar a tales declaraciones un contenido interruptivo de la prescripción, por efecto de su contenido liquidatorio y al que el art. 66.1 LGT confiere carácter interruptivo.

Para la recurrente, la presentación del modelo 390 declaración-resumen anual del IVA no puede considerarse un supuesto de interrupción de la prescripción del art. 68.1.c) LGT, como "actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria".

La entidad recurrente considera que la jurisprudencia contenida en las sentencias citadas por la sala de instancia, dictadas bajo la vigencia de la Ley General Tributaria de 1963, no es aplicable al caso litigioso por varias razones:

La primera, porque la redacción del artículo referido a la interrupción de la prescripción no es coincidente en la Ley de 1963 -artículo 66.1.c)- y en la Ley de 2003 -artículo 68.1.c)-.

La segunda, porque la vigente Ley General Tributaria, a diferencia de la anterior, contiene unas definiciones de lo que ha de entenderse por declaración, liquidación y autoliquidación (artículos 101.1, 119.1 y 120.1) de las que se infiere que la declaración-resumen anual, modelo 390 no es una liquidación o una autoliquidación, sino una "declaración recapitulativa de las autoliquidaciones ya presentadas".

La tercera, porque las autoliquidaciones presentadas mensual o trimestralmente no deben acompañarse de la declaración resumen anual del IVA desde que entró en vigor la Orden del Ministerio de Hacienda de 27 de diciembre de 2000, de manera que decae el argumento que llevó al Tribunal Supremo a otorgar carácter interruptivo a la presentación del modelo 390.

La jurisprudencia de esta Sala y Sección ha afirmado, como se ha dicho, que la presentación de esa declaración tiene efecto interruptivo de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar los períodos mencionados en el propio resumen anual, pero lo ha hecho bajo un régimen jurídico distinto -como veremos- del que aquí resulta de aplicación. Y ello no solo desde la perspectiva de los preceptos legales que disciplinan la prescripción, sino del propio mecanismo de presentación de la declaración-resumen anual, pues, ahora, no debe aportarse, junto con la declaración-resumen anual, uno de los ejemplares de los distintos modelos de declaración-liquidación de cada periodo presentados a lo largo del ejercicio. Es evidente que la declaración-resumen anual de IVA, modelo 390, no es una liquidación o una autoliquidación, sino una declaración recapitulativa de las autoliquidaciones ya presentadas.

El propio Tribunal Supremo reconoce -desde la citada sentencia de 25 de noviembre de 2009- que el contenido propio de la declaración-resumen anual no es liquidatorio y el carácter interruptivo de la prescripción de la presentación del modelo no puede ya ampararse en los "datos y documentos" que se acompañan, ni en el "contenido ratificatorio de las liquidaciones efectuadas durante el año", como señalaba el Tribunal Supremo en los pronunciamientos citados.

Resulta especialmente significativo, además, que el Tribunal Económico Administrativo Central ha dejado de aplicar la jurisprudencia indicada por entender que, desde el año 2004, el argumento empleado por dicha jurisprudencia para sostener el carácter interruptivo de la prescripción ya no puede defenderse [Vid. Resolución TEAC de 22-09-2016, R.G. 799/2013]. En dicha resolución el TEAC incorpora determinados argumentos que -forzoso es decirlo- son plenamente compartidos por esta Sala. Tales argumentos refuerzan la tesis -que sostenemos- de que la declaración-resumen anual no aporta liquidaciones adicionales a las ya efectuadas en las declaraciones-liquidaciones periódicas y, por tanto, no ostenta la condición de "actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria", como la ley exige.

Por todo ello, el Tribunal Supremo afirma que, una vez declarado que la presentación del resumen-anual carece de efectos interruptivos de la prescripción, debe reputarse prescrito el derecho a liquidar el tercer trimestre de 2008, pues cuando se notifica la primera actuación de comprobación (el 22 de octubre de 2012, comunicación de la liquidación provisional) ya había transcurrido el plazo de cuatro contado desde la fecha en que se presentó la autoliquidación del período (20 de octubre de 2008).