El TS resuelve que vulnera el principio non bis in idem iniciar un nuevo procedimiento sancionador por los mismos hechos si la primera sanción se anuló aunque ello se debiera a la anulación dela liquidación por motivos formales

En ejecución de la resolución del TEAR, la AEAT dictó acuerdo por el que se anularon los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción. Posteriormente, tras atender las alegaciones presentadas, se dictó nueva liquidación que confirmó los términos de la liquidación anulada y, en relación con la sanción, el Inspector Regional acordó la carga en el plan de inspección con alcance parcial y limitado al inicio del expediente sancionador a dictar en relación con la liquidación derivada de la ejecución de la resolución económico-administrativa. El nuevo procedimiento sancionador finalizó mediante resolución, por la que se impuso una sanción, calificada como grave, por la comisión de la infracción prevista en el art. 191 LGT. A juicio de la Sala, se vulnera el principio de non bis in idem, en su dimensión procedimental cuando anulado el castigo se dicta una nueva resolución sancionadora. La Sala no comprende la afirmación mantenida por la Administración recurrente en torno a que no hay retroacción, ni nuevo procedimiento sancionador, sino un acto de ejecución de la sanción. La nueva sanción impuesta, que resultó anulada por la sentencia de instancia, desborda los límites de lo que son -e implican- unos actos de ejecución. Son de ejecución los actos dictados en sustitución del anulado sin necesidad de tramitar diligencia nueva alguna, situaciones en las que la Administración debe limitarse a pronunciar una nueva decisión correcta, conforme a los criterios señalados en la resolución económico-administrativa anulatoria, pues no hay retroacción de actuaciones en sentido técnico ni, por ello, resulta menester tramitar de nuevo (en todo o en parte) el procedimiento sancionador; sólo es necesario dictar una nueva liquidación que sustituya a la anulada pues no opera el art. 104 LGT. En este caso se siguió un nuevo procedimiento sancionador, el inspector regional acordó la carga en plan de inspección con alcance parcial y limitado al inicio del expediente sancionador que, una vez tramitado, dio lugar a la propuesta de sanción y, posteriormente, al propio acuerdo sancionador por infracción del art. 191 LGT. Hubo un verdadero procedimiento sancionador -no una mera apariencia, como sostiene la Administración recurrente. No hubo retroacción con relación al procedimiento sancionador ni unas meras actuaciones de ejecución de la resolución del TEAR sino un nuevo procedimiento sancionador, de principio a fin. El presente caso no evoca una mera acomodación o adecuación de las cuantías de la sanción, sino que, directamente, la primera sanción que se impuso se anuló y desapareció del mundo jurídico -así como el propio procedimiento del que surgió- por lo que, evidentemente, imponer una nueva sanción determinaba la tramitación de un nuevo procedimiento a lo que, conforme a lo expuesto, se opone el principio no bis in idem. No cabe tachar la postura de la Sala de instancia como «excesivamente formalista» al ajustarse plenamente a Derecho pues, la posibilidad de, una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem, en su dimensión procedimental. (Vid., STS de 29 de septiembre de 2014, recurso n.º 1014/2013). La Sala fija como doctrina que en las específicas circunstancias de este caso, en el que se anuló un primer acuerdo sancionador como consecuencia exclusiva de la anulación, por motivos formales, de la liquidación de la que traía causa la sanción, la dimensión procedimental del principio non bis in idem se opone al inicio de un nuevo procedimiento sancionador y a una nueva sanción con relación al mismo obligado tributario y por los mismos hechos.

(Tribunal Supremo, de 15 de enero de 2024, recurso n.º 2847/2022)