La regularización de bienes de inversión no puede aplicarse retroactivamente para alterar actos firmes derivados de simulación subjetiva, aunque posteriormente se haya realizado un cambio societario
Las cuotas inicialmente deducibles determinaron una comprobación en que el negocio jurídico fue calificado como simulación subjetiva, con el efecto de tener por inexistente la presencia formal de una de las partes. Y es preceptivo que la regularización del art. 107 LIVA, la emprenda quien se hubiera deducido en su día las cuotas por la adquisición o importación de bienes de inversión, identidad que queda alterada por la simulación.
En la sentencia de 17 de febrero de 2026, del Tribunal Supremo, n.º 166/2026, con nº de recurso 5727/2023, desde la perspectiva del interés casacional objetivo, se trata de determinar si el principio de neutralidad del IVA permite aplicar el régimen de regularización de deducciones por bienes de inversión (art. 107 LIVA) cuando:
- La operación inicial fue calificada como simulada (simulación subjetiva).
- Se modifican posteriormente las circunstancias, como la transmisión de participaciones sociales a un tercero no vinculado, que alteran la titularidad aparente del bien.
La recurrente pretende que, tras el cambio societario, se le permita regularizar el IVA soportado en la construcción de un inmueble, inicialmente destinado a actividad exenta de IVA (enseñanza), para destinarlo a actividad sujeta (arrendamiento).
Caso analizado
La Agencia Tributaria inició un procedimiento sobre la sociedad A, relativo al IVA por la construcción de un edificio destinado a un colegio. La Inspección constató que se trataba de sociedades vinculadas sin alteridad y declaró que existía simulación subjetiva. En consecuencia:
- La sociedad A no era sujeto pasivo real y no podía deducir IVA.
- El colegio, titular real del inmueble, tampoco podía deducirse el IVA al desarrollar actividad exenta.
- La sociedad A transmitió el 80% de las participaciones del colegio a un centro de estudios, un tercero independiente.
- La sociedad A solicitó la devolución de cuotas de IVA soportadas alegando que desapareció la vinculación entre las sociedades y que el inmueble ahora se destinaba a una actividad gravada por IVA (arrendamiento). Propuso aplicar la regularización de bienes de inversión prevista en el art. 107 LIVA.
La AEAT desestimó la solicitud, el TEAR de Galicia confirmó la denegación y el Tribunal Superior de Justicia de Galicia ratificó la decisión, señalando que el cambio societario no modifica la calificación de simulación ni los efectos de la liquidación firme.
Regularización de deducciones por bienes de inversión
La Ley del IVA y la Directiva 2006/112/CE prevén la regularización de deducciones de bienes de inversión, que permite ajustar las deducciones inicialmente practicadas según el uso real de los bienes:
- Bienes muebles: regularización durante 4 años.
- Bienes inmuebles: regularización durante 9 años.
Este mecanismo busca que las deducciones se ajusten a la utilización efectiva de los bienes, evitando inexactitudes que generen ventajas o perjuicios indebidos para el sujeto pasivo.
La sociedad A sostiene que, conforme a jurisprudencia del TJUE:
- Cuando un bien de inversión inicialmente destinado a actividad exenta (sin derecho a deducción) pasa a actividad sujeta dentro del período de regularización, corresponde aplicar la regularización del IVA.
- La transmisión de participaciones sociales habría modificado la titularidad del inmueble, permitiendo que la sociedad A se convierta en titular y pueda regularizar las cuotas soportadas.
Pero el criterio del Tribunal Supremo es el siguiente:
- Solo quien soportó el IVA puede regularizar las deducciones según la utilización del bien. La sociedad A interpuesta quedó excluida por actuar en simulación.
- Los actos y liquidaciones derivados de la simulación no pueden ser modificados retroactivamente.
- El cambio de titularidad solo tiene efectos a partir de la transmisión, no sobre operaciones anteriores.
- La doctrina del TJUE sobre cambios de destino de actividad se refiere a sujetos pasivos legítimos, no a titulares ficticios o simulados.
El Tribunal Supremo establece la siguiente doctrina:
El principio de neutralidad del IVA no impide denegar la regularización de deducciones de bienes de inversión cuando la operación original fue simulada y la deducción no pudo reconocerse por ello.
La regularización debe realizarla el sujeto pasivo legítimo que soportó el IVA en el momento de la deducción.
Quien actuó en simulación subjetiva queda excluido de este derecho, incluso si posteriormente cambian las circunstancias societarias o económicas.