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No vulnera el principio de non bis in ídem el sancionar a un mismo contribuyente por solicitar indebidamente la devolución del IVA así como por la responsabilidad solidaria del uso de facturas falsas

Para dilucidar si la aplicación concurrente de tipos infractores -o, como es el caso que nos ocupa, si la derivación de responsabilidad ex art. 42.1 a) LGT en el pago de la sanción impuesta por la emisión de una factura falsa o con datos falseados a la persona que ya fue sancionada por utilizarla en la comisión de las infracciones previstas en los arts. 194.1 y 195.1 LGT-, resulta contraria a la vertiente material del non bis in ídem debemos partir de que la solicitud indebida de devoluciones sin que lleguen a obtenerse y la determinación o acreditación improcedente de partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras y, de otra parte, en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados se proyectan sobre dos bienes jurídicos distintos. [Vid., STC 146/2015 de 25 de junio de 2015 y STS de 31 de octubre de 2007, recurso n.º 651/2007, entre otras. Siendo distintos los bienes jurídicos directamente o inmediatamente tutelados por los ilícitos tributarios no puede afirmarse que las conductas de los obligados tributarios consistentes en la solicitud indebida de devoluciones sin que lleguen a obtenerse y/o la determinación o acreditación improcedente de partidas positivas o negativas o créditos tributarios absorban o consuman íntegramente el ilícito de falsedad documental tipificado en el art. 201.3 LGT, de manera que pueda concluirse que «ninguna parte injusta del hecho» tipificado y sancionado en el art. 201.3 LGT queda sin respuesta sancionadora castigando exclusivamente por la comisión de las infracciones previstas en los arts. 194.1 y 195.1 LGT. Por ello, considera el Tribunal que la realización dolosa de los tipos de los arts. 194.1 y 195.1 LGT apreciada por la Administración tributaria en la falsedad documental empleada para cometerlos, no impide sancionar -o, en su caso, derivar responsabilidad ex art. 42.1 a) LGT- por la infracción del art. 201.3 LGT. No existe vulneración del principio non bis in ídem en el asunto que enjuiciamos, pues entre los arts. 194.1, 195.1 LGT y 201.3 LGT existe un concurso ideal medial de infracciones (y no un concurso aparente de normas) que no impide la derivación de responsabilidad solidaria ex art. 42.1 a) LGT en el pago de la sanción impuesta por la emisión de una factura falsa o con datos falseados a la persona que ya fue sancionada por utilizarla en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, dando lugar a las infracciones previstas en los arts. 194.1 y 195.1 de la LGT y existiendo, como existe, un concurso de infracciones, procede aplicar la regla prevista en el 180.2 LGT de acumulación de sanciones. El Tribunal concluye que cuando un contribuyente es sancionado por solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o incentivos fiscales o por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes puede ser declarado responsable solidario, respecto de la sanción impuesta a otro contribuyente como autor de una infracción muy grave por incumplimiento de sus obligaciones de facturación o documentación agravada por la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados, cuando el tipo de la infracción cometida por el primer contribuyente implica el uso de las facturas o documentos sustitutivos con datos falseados emitidas por el segundo de los contribuyentes citados, cuya responsabilidad solidaria se deriva. La sentencia incluye un voto particular.

(Tribunal Supremo, de 17 de septiembre de 2020, recurso n.º 325/2019)