Consolidación fiscal: impugnabilidad de la diligencia de consolidación e indefensión
En las diligencias de consolidación, que son las diligencias resumen que han de extenderse, de acuerdo con los arts. 98.3.g) y 195 del RD 1065/2007 (RGAT), con las entidades del grupo fiscal a las que se refiere una comprobación inspectora desarrollada en relación con dicho grupo fiscal, no se contiene ninguna propuesta de liquidación, a diferencia de lo que ocurre con las actas extendidas al grupo fiscal, por lo que, de su contenido, no cabe admitir ninguna indefensión ocasionada al obligado, sin que, además, en este caso se aprecie la rectificación o modificación que sostiene el obligado. Lo que se deriva del expediente que se ha realizado en el acta ha sido una adecuada calificación jurídica de los hechos, que fueron los reflejados en la referida diligencia de consolidación, al contenerse en ella, en el acta, como es preceptivo, la debida propuesta de liquidación, propuesta que no se contiene, porque no se debe, en las diligencias de consolidación, por lo que no cabe apreciar ninguna irregularidad en el procedimiento.
Así, en el caso que nos ocupa, el acta se estableció, como valoración jurídica, que los gastos por dotación de provisiones correspondientes a la actividad relativa a las UTES debe producirse en sede de la propia UTE, y no en sede de la sociedad a la que ésta imputa bases imponibles, sin que el hecho de que, en la diligencia resumen, no contuviera dicha conclusión jurídica suponga ninguna indefensión ni ningún vicio del procedimiento, ya que, como hemos señalado, en las diligencias no se contienen propuestas de liquidación y además, como señala el TEAR de la referida diligencia "no se infiere directa, inequívoca e irrevocablemente que tales gastos tendrán en la futura propuesta de liquidación que se incoe, el carácter de gastos fiscalmente deducibles".
Debe recordarse que en la tributación consolidada del Impuesto sobre Sociedades, el sujeto pasivo es el grupo y no cada una de las sociedades dependientes, por lo que la diligencia de consolidación no es susceptible de reclamación económico-administrativa autónoma por parte de una de las sociedades del grupo, puesto que, una vez se tributa en ese régimen, el sujeto pasivo es el grupo fiscal representado por la sociedad dominante.
La diligencia de consolidación no es más que una diligencia resumen del resultado de las actuaciones, donde se deben recoger los hechos y manifestaciones del interesado pero que no contiene una propuesta de regularización ni afecta a la valoración jurídica que ha de recogerse en el acta -de disconformidad, en este caso- en la que se recoge la propuesta de regularización a cargo del sujeto pasivo, del grupo fiscal, ni del posterior acuerdo que finalmente se dicte en relación al mismo.