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10. Régimen especial: incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión

10.1. ÁMBITO DE APLICACIÓN

El régimen de incentivos fiscales a las entidades de reducida dimensión es de aplicación a las entidades cuya cifra de negocios en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a 10.000.000 de euros (art. 101 de la LIS), salvo que la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial, en cuyo caso dichos incentivos no resultarán de aplicación.

No obstante lo expuesto anteriormente, los incentivos fiscales establecidos para este tipo de entidades serán aplicables en los tres periodos impositivos inmediatos y siguientes a aquel periodo impositivo en que la entidad alcance la referida cifra de negocios de 10.000.000 de euros, siempre que las mismas hayan cumplido las condiciones para ser consideradas como de reducida dimensión tanto en aquel periodo como en los dos periodos impositivos anteriores a este último. Resultarán igualmente aplicables cuando dicha cifra de negocios se alcance como consecuencia de haber realizado una operación de reestructuración acogida al régimen fiscal especial regulado para ellas, siempre que las entidades que hayan realizado tal operación cumplan con el mismo requisito que el exigido para el supuesto anterior.

Respecto al cálculo de dicho importe, téngase en cuenta que, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe se referirá al conjunto de entidades que se incluyan en este.

El importe neto de la cifra anual de negocios se determina deduciendo del importe de las ventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas) y el del IVA y otros impuestos directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión (norma 11.ª de elaboración de las cuentas anuales recogida en la tercera parte del PGC).

10.2. AMORTIZACIONES

Una de las principales características de este régimen fiscal especial se aprecia en las normas relativas a la amortización, que vienen a suponer una aceleración en el ritmo de la misma:

  • Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo.
  • Amortización acelerada para inversiones en elementos nuevos.

10.2.1. Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo

Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas, puestos a disposición del contribuyente en el periodo impositivo en que se cumplan las condiciones del artículo 101 de la LIS para considerar a una entidad como de reducida dimensión, podrán ser amortizados libremente siempre y cuando, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del periodo impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la compañía se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un periodo adicional de otros 24 meses. La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el referido incremento calculado con dos decimales (art. 102 de la LIS).

10.2.2. Amortización acelerada para inversiones en elementos nuevos

Los contribuyentes del IS podrán amortizar los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos en ambos casos a actividades económicas, con base en el coeficiente que resulte de multiplicar por dos el coeficiente máximo derivado de la tabla de amortización (art. 103 de la LIS).

El mismo coeficiente anteriormente expuesto resultará aplicable a los elementos del inmovilizado intangible que se encuentren recogidos en la tabla de amortización como, por ejemplo, los programas informáticos o producciones cinematográficas.

Por su parte, la amortización acelerada fiscalmente deducible de los elementos del inmovilizado intangible no recogidos en la tabla de amortización del artículo 12.1 de la LIS será del 150 % del importe de la amortización que proceda practicar de acuerdo con lo señalado en el artículo 12.2 de la LIS.

EJEMPLO 21

Una sociedad, a la que le resultan de aplicación los incentivos fiscales regulados para las entidades de reducida dimensión, ha adquirido un elemento del inmovilizado material el 1 de enero de 2019 por importe de 100.000 euros, elemento para el cual la tabla de amortización recogida en la letra a) del apartado 1 del artículo 12 de la LIS establece un coeficiente máximo del 15 % y un periodo máximo de amortización de 14 años.

Determinar el porcentaje máximo de amortización aplicable, el gasto fiscalmente deducible y los ajustes extracontables a realizar, sabiendo que la entidad desea amortizar el elemento en el menor tiempo posible.

Solución

Conforme a lo dispuesto en el artículo 103 de la LIS, el porcentaje máximo de amortización será:

2 × 15 % = 30 %

 

Años
Amortización contable
Amortización fiscal
Ajustes extracontables
2019
2020
2021
2022
2023
2024
2025
15.000
15.000
15.000
15.000
15.000
15.000
10.000
30.000
30.000
30.000
10.000


– 15.000
– 15.000
– 15.000
+ 5.000
+ 15.000
+ 15.000
+ 10.000
100.000
100.000

10.3. PÉRDIDAS POR DETERIORO DE LOS CRÉDITOS POR POSIBLES INSOLVENCIAS DE DEUDORES

En relación con las pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores, la LIS permite deducir la misma basándose en un porcentaje sobre el saldo a final de año de las cuentas de deudores. En concreto, el artículo 104 de la LIS establece la posibilidad de que este tipo de entidades puedan deducir la pérdida por deterioro de los créditos para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias hasta el límite del 1 % sobre los deudores existentes a la conclusión del periodo impositivo en que sea de aplicación este régimen fiscal especial.

La deducción de esta pérdida por deterioro se rige por las siguientes reglas:

  • No podrán incluirse en el cálculo del 1 % los saldos de dudoso cobro sobre los que se hubiese reconocido la pérdida por deterioro individualizada a la que se refiere el artículo 13.1 de la LIS, que exige para su deducibilidad el transcurso de un plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación, que el deudor se encuentre declarado en situación de concurso o hubiera sido procesado por el delito de alzamiento de bienes, o que las obligaciones hubiesen sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
  • Tampoco podrán incluirse en el cálculo del 1 % aquellos créditos que no tengan el carácter de deducibles sobre la base del mismo precepto (por corresponderse a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía, o a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez).

10.4. RESERVA DE NIVELACIÓN DE BASES IMPONIBLES

Configurado como un incentivo fiscal, permite minorar la base imponible obtenida hasta en un 10 % de su importe, con un límite máximo anual de 1.000.000 de euros. En el supuesto en el que el periodo impositivo tuviera una duración inferior a un año, el importe de la minoración no podrá superar el resultado de multiplicar 1.000.000 de euros por la proporción existente entre la duración del periodo impositivo respecto del año.

Este incentivo permite minorar la tributación de un determinado periodo impositivo, con el objeto de establecer la posibilidad de desplazar la compensación de bases negativas hacia periodos impositivos anteriores al que se genera, para aquellas entidades que cumplan las condiciones establecidas para tener la consideración de reducida dimensión en el periodo impositivo y apliquen el tipo general de gravamen.

Una vez practicada la reducción, dicha reducción se tendrá que integrar en las bases imponibles de los periodos impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos a la finalización del periodo impositivo en que se realice dicha minoración, conforme el contribuyente vaya generando bases imponibles negativas, y hasta el importe de las mismas. En el supuesto en el que transcurrido los cinco ejercicios siguientes, quedara saldo sin aplicar de la reserva, el mismo se adicionará a la base imponible del periodo impositivo correspondiente a la fecha de conclusión del referido plazo.

Como requisito para su aplicación se exige que el contribuyente dote una reserva por el importe de la minoración, que será indisponible hasta el periodo impositivo en que se produzca la adición a la base imponible de la entidad.

Cabe reseñar que, en el caso de que la entidad aplique dicha reserva de nivelación de bases imponibles, la cuota íntegra vendrá determinada por el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible minorada o incrementada, según corresponda, por las cantidades derivadas de su aplicación.

Asimismo, la LIS recoge que las cantidades destinadas a la dotación de esta reserva no podrán aplicarse, simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de la LIS.

EJEMPLO 22

La sociedad X, SA, entidad de reducida dimensión, ha obtenido una base imponible positiva de 50.000 euros. Calcular la cuota íntegra de la entidad, conociendo que la sociedad ha decidido aplicar la reserva de nivelación de bases imponibles regulada en el artículo 105 de la LIS, en su cuantía máxima.

Solución

La reserva de nivelación puede alcanzar hasta el 10 % de la base imponible positiva.

Por tanto:

Base imponible previa
50.000
Reserva de nivelación
(5.000)
Base imponible
45.000
Cuota íntegra (45.000 × 25 %)
11.250

10.5. RÉGIMEN ESPECIAL DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO

El régimen especial de arrendamiento financiero, regulado en el artículo 106 de la LIS, señala que, para las entidades de reducida dimensión, el límite de la deducción de la parte de la cuota satisfecha correspondiente a la recuperación del coste del bien será el resultado de aplicar el triple del coeficiente máximo de amortización previsto en la tabla de amortización, en lugar del doble establecido con carácter general para el resto de las entidades.