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2. Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación

A) Naturaleza

El artículo 1 de la LIP señala que es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas.

  • Es un impuesto estrictamente individual sobre las personas físicas, en el que se excluye cualquier alternativa de imposición familiar conjunta.
  • Se trata de un impuesto de carácter directo que grava exclusivamente aquellos bienes o derechos de los que el sujeto pasivo sea titular.
  • Es personal, puesto que se tienen en cuenta las circunstancias personales del sujeto pasivo, si bien para aquellos que tributen por obligación real se trata de un impuesto de carácter real.
  • Es un impuesto periódico con devengo anual.
  • Es un impuesto general en cuanto que grava el patrimonio neto de las personas físicas, todos sus bienes y derechos de contenido económico.
  • Es un impuesto que recae únicamente sobre las personas físicas, no grava bienes o derechos de personas jurídicas.
  • Es un impuesto progresivo por tramos, si bien los tipos aplicables a estos son muy bajos, ya que el efecto recaudatorio de este impuesto está dirigido a obtener la contribución de un número relativamente reducido de contribuyentes, con una especial capacidad económica.

B) Objeto

El objeto de este impuesto lo constituirá el patrimonio neto de la persona física, el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de los que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder.

EJEMPLO 1

Un matrimonio residente en Oviedo solo posee una cuenta bancaria de carácter ganancial con un saldo de 2.000.000 de euros, siendo esta cantidad coincidente con el saldo medio durante el último trimestre del periodo, ya que no ha tenido ningún movimiento a lo largo del año.

¿Qué valor deben consignar en su declaración del IP?

Solución

Como se trata de una cuenta ganancial del matrimonio, corresponde a cada uno de los cónyuges la mitad del saldo, es decir, 1.000.000 de euros. Cada uno aplicará el mínimo exento de 700.000 euros, por lo que la base liquidable de cada uno de los cónyuges será de 300.000 euros.

C) Ámbito de aplicación

El IP se aplicará en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes tributarios forales de concierto y convenio económico vigentes en los territorios históricos del País Vasco y de la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente, y de lo dispuesto en los tratados o convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de acuerdo con el artículo 2 de la LIP.

Gipuzkoa aprobó mediante el impuesto sobre la riqueza y las grandes fortunas, mediante la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre, pretendiendo subsanar las carencias que tenía el IP precedente. Entre las modificaciones que introdujo esta norma foral destaca la mejora del tratamiento fiscal de los elementos afectos a actividades económicas y de las participaciones en entidades que cumplieran determinadas condiciones, así como la simplificación en la valoración de los bienes inmuebles y la revisión de la tarifa. Sin embargo, este impuesto quedó derogado el pasado año mediante la Norma Foral 2/2018, de 11 de junio, del territorio histórico de Gipuzkoa, del impuesto sobre el patrimonio. El nuevo impuesto establece un esquema semejante al del resto de territorios históricos, destacando la exención relativa a los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de la actividad económica por parte del contribuyente, así como la de las participaciones en entidades, la exención para los seguros colectivos y para los seguros de dependencia y la relativa a la vivienda habitual, que continúa exenta hasta un importe máximo de 300.000 euros. Como novedad destacan dos nuevas exenciones: una para los bienes y derechos situados en el extranjero, titularidad de los contribuyentes que hayan optado por el régimen especial de las personas trabajadoras desplazadas y otra sobre participaciones en el capital de entidades, aplicable por contribuyentes que presten sus servicios a dicha entidad, tanto cuando la remuneración de los mismos tenga la consideración de rendimientos del trabajo, como cuando la tenga de rendimientos de actividades económicas. Por otro lado, se mantiene una reducción de la base imponible en concepto de mínimo exento, que continúa siendo de 700.000 euros.

En el resto de los territorios forales del País Vasco se aprobaron nuevas normas que regulan este impuesto, ya que la coyuntura económica aconseja su exigencia y no se prevé su eliminación. Así, tenemos que el territorio histórico de Bizkaia aprobó la Norma Foral 2/2013, de 27 de febrero, del territorio histórico de Bizkaia, del IP, y en el caso de Álava encontramos la Norma Foral 9/2013, de 11 de marzo, del territorio histórico de Álava, del IP. Con respecto a estos dos territorios habría que apuntar únicamente que el mínimo exento es de 800.000 euros. Al igual que Gipuzkoa, Álava y Bizkaia, han introducido nuevas exenciones relacionadas con el régimen de los trabajadores desplazados, con las acciones o participaciones en microempresas, pequeñas o medianas empresas de nueva o reciente creación o de carácter innovador, y con la participación de los trabajadores en las empresas en que prestan sus servicios.

En la Comunidad Foral de Navarra, este impuesto se encuentra regulado en la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, de la Comunidad Foral de Navarra, del IP, y al igual que en Gipuzkoa, fue objeto de reforma mediante la Ley Foral 23/2015, de 28 de diciembre, de la Comunidad Foral de Navarra, de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias, pero al contrario que en Gipuzkoa, los bienes y derechos afectos a una actividad empresarial o profesional, así como de las participaciones en entidades que realicen actividades empresariales y en las que el sujeto pasivo realice funciones de dirección, que pasan a estar sujetos y no exentos en la base imponible, si bien podrá aplicarse sobre ellos una deducción en la cuota íntegra del 100 % de la parte proporcional que corresponda al primer 1.000.000 de euros del valor de esos bienes, derechos y participaciones, y del 80 % de la cuota que corresponda al importe que exceda de 1.000.000 de euros y se reduce el mínimo exento del importe actual de 800.000 euros hasta 550.000 euros y el llamado escudo fiscal. Siguiendo dicha tónica reformista, mediante la Ley Foral 16/2017, de 27 de diciembre, de la Comunidad Foral de Navarra, de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias, se reduce aún más dicho escudo fiscal, puesto que si antes la cuota íntegra del IP, conjuntamente con la cuota íntegra del IRPF no podía exceder del 65 % de la suma de la base imponible de este último, ahora el límite se fija en el 55 %. Por otro lado, se suaviza la deducción de los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, siempre que esta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo, del 100 % hasta un valor de 1.000.000 de euros y del 95 % el exceso (antes era un 80 %) y la exención relativa a la vivienda habitual, se mantiene en un importe máximo de 250.000 euros.

El IP se aplica en función del principio de territorialidad, estableciéndose como punto de conexión la residencia habitual del sujeto pasivo, conforme a los criterios establecidos en el IRPF (art. 5 de la LIP).

Los residentes en territorio español tributan por obligación personal, exigiéndose la tributación por la totalidad de su patrimonio neto con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes o puedan ejercitarse los derechos. Incluso si el residente en territorio español pasa a tener su residencia en otro país, puede optar por seguir tributando por obligación personal en España.

Sin embargo, mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas, el texto refundido de la Ley del impuesto sobre la renta de no residentes, aprobado por el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, con el fin de garantizar la equiparación tributaria entre los contribuyentes residentes en España y los que lo son en la Unión Europea y en el Espacio Económico Europeo, se establece que a los contribuyentes residentes en el territorio de la Unión Europea y en el Espacio Económico Europeo les será de aplicación, no como hasta ahora la regulación estatal del impuesto, sino la establecida por la comunidad autónoma en la que radique el mayor valor de los bienes y derechos de que sean titulares y que estén sometidos al impuesto.

Tributará por obligación real cualquier otra persona física por los bienes y derechos de los que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.

Hay que tener en cuenta los correspondientes convenios de doble imposición, que prevalecen sobre la normativa interna de cada Estado. Conforme a dichos convenios, los residentes en Alemania o en el Reino Unido que posean propiedades en España deberán pagar en España el IP por los bienes inmuebles que posean, pero no por otros bienes como, por ejemplo, el dinero en cuentas bancarias españolas o acciones o participaciones de sociedades españolas.

EJEMPLO 2

a) Un ciudadano extranjero residente en Londres posee una cuenta bancaria de carácter ganancial con un saldo de 2.000.000 de euros en un banco inglés y otra cuenta bancaria en una entidad de crédito española cuyo saldo a 31 de diciembre es de 700.000 euros, siendo el saldo medio durante el último trimestre del periodo de 2.000.000 de euros.

¿Qué valor debe consignar en su declaración del IP?

Solución

Como no es residente en nuestro país, debe tributar por obligación real y en su declaración deberá incluir el saldo medio del último trimestre del periodo de la cuenta que posee en la entidad de crédito española, es decir, 2.000.000 de euros, ya que este es el que hay que computar si es mayor que el saldo a 31 de diciembre. No deberá incluir el saldo de la cuenta que tiene en Inglaterra. Sin embargo, podrá aplicar el mínimo exento de 700.000 euros, de forma que su base liquidable será de 1.300.000 euros si no fuera titular de ningún otro bien o derecho en nuestro país.

b) Otro ciudadano extranjero residente fuera de España posee un inmueble en Baleares como residencia de vacaciones de carácter privativo por valor de 2.000.000 de euros.

¿Qué valor debe consignar en su declaración del IP?

Solución

Como no es su vivienda habitual, no está exenta y deberá consignar los 2.000.000 de euros. Al radicar en Baleares, deberá aplicar el mínimo exento de 700.000 euros (igual al estatal), puesto que este se redujo mediante la Ley 12/2015, de 29 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de las Illes Balears, de presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el año 2016, con efectos desde el 31 de diciembre de 2015. Si el mínimo establecido por la comunidad autónoma fuera más beneficioso para el contribuyente (como ocurría anteriormente en Baleares, que era de 800.000 €), este podría aplicarse y no el mínimo exento estatal, de acuerdo con la normativa comunitaria y la modificación introducida en nuestra norma estatal por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre.