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Impugnación de la sanción tributaria cuando el fallecimiento del sujeto infractor tenga lugar antes de que haya ganado firmeza

La cuestión planteada se refiere a si es posible cuestionar la legalidad del acto administrativo de imposición de una sanción tributaria cuando el fallecimiento del sujeto infractor tenga lugar antes de que aquél haya ganado firmeza. La regulación de la extinción de las infracciones y sanciones tributarias se contiene en la Ley 58/2003 (LGT) a diferencia de lo que ocurría en la normativa anterior. Mientras que en la regulación anterior la extinción de la sanción tributaria se vinculaba a su intransmisibilidad, suspendiéndose el cobro de la sanción liquidada y notificada con anterioridad a la muerte del infractor, declarándose extinguida la deuda tributaria cuando se tuviera constancia del fallecimiento, la vigente LGT regula la intransmisibilidad de las sanciones en los arts. 39 y 182.3 LGT, que son preceptos relativos a los sucesores como posibles sujetos responsables, y de forma separada e independiente la extinción de la responsabilidad derivada de las infracciones y la extinción de las sanciones tributarias. Así, el art. 39.1 LGT, después de establecer que las deudas tributarias pendientes a la muerte de los obligados tributarios se transmitirán a los herederos, aclara que en ningún caso se transmitirán las sanciones, añadiendo el art. 182.3 que las sanciones tributarias no se transmitirán a los herederos y legatarios de las personas físicas infractoras. Sin embargo, la extinción de la responsabilidad derivada de las infracciones y de las sanciones tributarias se regula de forma separada, en los arts. 189 y 190 LGT. El art. 189.1 LGT atiende al fallecimiento del sujeto infractor como causa de extinción de la responsabilidad, cuya aplicación exige que el fallecimiento tenga lugar antes que la Administración haya dictado y notificado el acuerdo de imposición de sanción. Dicho de otra forma, si la Administración no ha dictado y notificado el acuerdo de imposición de sanción antes del fallecimiento del infractor, la responsabilidad queda extinguida, puesto que el precepto afecta al ejercicio de la potestad sancionadora reconocida por las leyes a la Administración y el art 190.1 se refiere a los supuestos en los que el acuerdo sancionador ya ha sido dictado y notificado, de tal forma que su ámbito de aplicación se refiere a sanciones que ya han sido impuestas y notificadas, pero que aún no son firmes. En este caso la sanción impuesta estaba impugnada ante el TEAC cuando se produjo el fallecimiento, por lo que el acuerdo sancionador no había ganado firmeza, interponiéndose posteriormente recurso contencioso administrativo ante la AN, que en la sentencia impugnada declara que «es posible cuestionar la legalidad del acuerdo -sancionador- que apreció la comisión de la infracción por aquella con independencia de que el fallecimiento excluye la transmisión de la responsabilidad al heredero…. Es decir, la infracción, como tal no se ha extinguido con independencia de que no pueda exigirse el importe de la sanción a los sucesores. Lo que se extingue, conforme al art. 189.1 LGT es la responsabilidad derivada de la infracción». Por tanto, producido el fallecimiento del sujeto infractor después del acuerdo de imposición de sanción, pero antes de su firmeza, no es posible cuestionar la legalidad del acto administrativo de imposición de la sanción, al haberse producido la extinción de la sanción por ministerio de la ley, de forma que el criterio de la sentencia recurrida no se ajusta a la interpretación que aquí hemos reputado correcta y deben anularse las sanciones impuestas.

(Tribunal Supremo, de 3 de junio de 2020, recurso n.º 5791/2017)