Publicada en el BOE la Ley 5/2022 que aprueba las modificaciones en el IS e IRNR en relación con las asimetrías híbridas y en el modelo 720 para adecuarlo a la legalidad europea

En cuanto a las asimetrías híbridas, se modifica la LIS y el TRIRNR con un mínimo cambio con respecto a su regulación anterior contenida en el Real Decreto-ley 4/2021, de 9 de marzo

En relación con la declaración de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720), se suprime el régimen sancionador específico, así como la imprescriptibilidad por la no presentación de la declaración

En el BOE de 10 de marzo de 2022 y en vigor el 11 de marzo, se ha publicado la Ley 5/2022, de 9 de marzo, por la que se modifican la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, en relación con las asimetrías híbridas.

Esta Ley 5/2022 es el resultado del paso por el Parlamento del Real Decreto-Ley 4/2021, de 9 de marzo. En relación con las asimetrías híbridas: ¿qué ha cambiado del Real Decreto-ley 4/2021, de 9 de marzo?

El único cambio existente con respecto al mencionado Real Decreto-Ley consiste en una mejora técnica en el artículo 15 bis (Asimetrías híbridas) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, concretamente en su apartado 10, que introduce la palabra «pérdida» al haberse omitido por error, quedando redactado:

“10. No serán fiscalmente deducibles los gastos o pérdidas que resulten fiscalmente deducibles en otro país o territorio en el que el contribuyente sea, asimismo, residente fiscal, en la parte que se compense con ingresos que no generen renta de doble inclusión. En el caso de que dicho gasto o pérdida se compense en el otro país o territorio en un período impositivo posterior al de la deducción del gasto o pérdida en el contribuyente, éste deberá integrar en su base imponible el importe correspondiente a la referida compensación en el período impositivo en que esta se produzca.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando el otro país sea un Estado miembro de la Unión Europea con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional en virtud del cual el contribuyente sea considerado residente fiscal en territorio español.”

Nos remitimos, por tanto, a lo reseñado cuando comentamos el Real Decreto-Ley 4/2021 con respecto a la transposición a nuestro ordenamiento jurídico interno de la Directiva sobre asimetrías híbridas para evitar la elusión fiscal en operaciones vinculadas.

Pero esta Ley 5/2022 también incorpora las modificaciones necesarias en la regulación de la  declaración de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720) para adecuarlo a la legalidad europea, tras la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de enero de 2022, en el asunto C-788/19, que acordó que determinados aspectos del régimen jurídico asociado a la obligación de declaración de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720) es contrario al Derecho de la Unión Europea.

Como se recordará, según el TJUE las restricciones a la libre circulación de capitales que impone son desproporcionadas y:

• Ha señalado que la normativa adoptada por el legislador español, además de producir un efecto de imprescriptibilidad, permite también a la Administración tributaria cuestionar una prescripción ya consumada en favor del contribuyente, lo que vulnera la exigencia fundamental de seguridad jurídica.
• Estima que España también ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de la libre circulación de capitales al sancionar el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero con una multa proporcional del 150 % del impuesto calculado sobre las cantidades correspondientes al valor de los bienes o derechos poseídos en el extranjero. Esta multa puede acumularse con multas de cuantía fija que se aplican a cada dato o conjunto de datos omitidos, incompletos, inexactos o falsos que deban incluirse en el «modelo 720».
• Ha declarado que el legislador español incumplió asimismo las obligaciones que le incumben en virtud de la libre circulación de capitales al sancionar el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero con multas de cuantía fija cuyo importe no guarda proporción alguna con las sanciones previstas para infracciones similares en un contexto puramente nacional y cuyo importe total no está limitado.

Esto ha llevado al legislador español a modificar el régimen jurídico asociado a la referida obligación de declaración de bienes y derechos en el extranjero, adoptándose las siguientes medidas para adecuarlo a la legalidad europea:

1. Derogar expresamente las disposiciones adicionales primera (régimen sancionador en supuestos de ganancias patrimoniales no justificadas y de presunción de obtención de rentas) y segunda (imputación de ganancias de patrimonio no justificadas y de rentas presuntas) de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude. Ver cuadro comparativo.
2. Modificar la disposición adicional decimoctava de la Ley General Tributaria, relativa a la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, para suprimir el régimen sancionador especifico que regulaba por el incumplimiento de la obligación de información (disp. final cuarta de la Ley 5/2022) Ver cuadro comparativo.
3. Modificar el artículo 39 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, referido a las ganancias patrimoniales no justificadas, para suprimir todo lo relativo a la imprescriptibilidad por la no presentación de la declaración de bienes y derechos en el extranjero (disp. final quinta de la Ley 5/2022) Ver cuadro comparativo.
4. Suprimir en el artículo 121 (bienes y derechos no contabilizados o no declarados: presunción de obtención de rentas) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades su apartado 6, que regulaba la imprescriptibilidad por la no presentación de la declaración de bienes y derechos en el extranjero (art. Primero. Tres de la Ley 5/2022). Ver cuadro comparativo.
5. Establecer que la entrada en vigor de estas modificaciones sea al día siguiente de la publicación en el BOE de la norma, esto es el día 11 de marzo de 2022.