El TEAC, en unificación de criterio, resuelve las consecuencias negativas generadas por el cambio de criterio de la DGT respecto a la no aplicación de la deducción por I+D+i en un período impositivo posterior al de su generación

La DGT hace años ofrecía un criterio favorable a los contribuyentes, pero con el cambio de criterio más restrictivo se perjudicaba también a los contribuyentes que ya habían disfrutado de la deducción.

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) analiza en la resolución 1267/2025, de 17 de julio de 2025, una cuestión de gran relevancia práctica en materia de deducciones por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica (I+D+i) en el Impuesto sobre Sociedades. El problema jurídico a resolver consiste en determinar si estas deducciones pueden acreditarse ex novo en un período impositivo posterior al de su generación, consignándolas como pendientes de aplicación, o si, por el contrario, es requisito indispensable que figuren en la declaración correspondiente al ejercicio en que se originaron, ya sea a través de la autoliquidación inicial, de una liquidación administrativa o mediante una solicitud de rectificación presentada dentro de plazo.

Históricamente, la Dirección General de Tributos (DGT) había sostenido un criterio favorable a los contribuyentes. En diversas consultas vinculantes (V2400-2014), se admitió que las deducciones no incluidas en el período de su generación podían aplicarse en ejercicios posteriores, incluso aunque el ejercicio originario estuviera prescrito, siempre que el contribuyente pudiera justificar debidamente la procedencia y cuantía de las mismas. Esta interpretación facilitaba el aprovechamiento de los créditos fiscales en los plazos de aplicación previstos en la normativa del impuesto (18 años).

Sin embargo, la DGT modificó expresamente este criterio mediante la consulta vinculante V1511-2022, de 24 de junio de 2022. En esta nueva interpretación se exigió que las deducciones figuren necesariamente en la autoliquidación del ejercicio en que se originan. De no ser así, el contribuyente debería instar la rectificación de la autoliquidación de dicho período, siempre dentro del plazo de prescripción previsto en la Ley General Tributaria. El cambio de criterio se apoyó en resoluciones previas del propio TEAC relativas a otras deducciones (como las de doble imposición), que ya habían consolidado la exigencia de consignación en el ejercicio de origen.

Ante esta modificación, surge un problema directamente relacionado con el principio de confianza legítima. Durante más de una década, los contribuyentes ajustaron su conducta a lo señalado por la propia Administración, presentando autoliquidaciones en las que no consignaban las deducciones, confiados en que podrían aplicarlas en ejercicios posteriores. El cambio de criterio supuso introducir un requisito nuevo que, de aplicarse retroactivamente, privaría a muchos contribuyentes del derecho a beneficiarse de deducciones generadas en ejercicios ya prescritos, al no poder rectificar sus autoliquidaciones.

El TEAC resuelve la cuestión distinguiendo dos escenarios.

En primer lugar, para las autoliquidaciones presentadas con posterioridad al 24 de junio de 2022, fecha del cambio de criterio, los contribuyentes ya estaban obligados a conocer la nueva exigencia. Por tanto, si no consignaron las deducciones en esos ejercicios, deberán rectificar sus declaraciones, sin que puedan invocar la confianza legítima, puesto que el criterio anterior ya había sido superado.

En segundo lugar, respecto de las autoliquidaciones presentadas con anterioridad a esa fecha, el TEAC entiende que debe prevalecer el principio de confianza legítima. En estos casos, la decisión de no consignar las deducciones en el período de origen estuvo amparada por un criterio administrativo público y reiterado, por lo que no cabe exigir de forma sobrevenida un requisito que impediría la aplicación futura de las deducciones.

De esta manera, el TEAC fija doctrina. La regla general es que las deducciones por I+D+i únicamente pueden acreditarse si se incluyen en la autoliquidación del período de generación o si se reconocen en ese mismo período a través de liquidación administrativa o rectificación dentro de plazo. Sin embargo, de forma excepcional y en aplicación del principio de protección de la confianza legítima, las deducciones correspondientes a períodos impositivos anteriores al cambio de criterio de 2022 podrán aplicarse, aunque no hubieran sido consignadas en su ejercicio de origen.

En definitiva, el TEAC combina la exigencia de consignación -como requisito sustancial y coherente con la normativa positiva y con la jurisprudencia sobre otras deducciones- con la necesidad de respetar la confianza legítima generada por la Administración durante más de una década. Con ello se evita que los contribuyentes que actuaron conforme a los criterios vigentes en su momento se vean privados de un derecho económico legítimo.