¿Vulnera el principio non bis in idem si la Administración inicia un nuevo procedimiento sancionador en vez dictar una diligencia ejecutando la sentencia o resolución que anuló la liquidación y sanción?
Si existiendo un vicio sustantivo por el que se anula la liquidación y la sanción a ella anudada, la Administración, en lugar limitarse a dictar una diligencia ejecutando la sentencia o resolución, inicia, instruye y resuelve un nuevo procedimiento sancionador ¿se vulnera la dimensión procedimental del principio non bis in idem?.
Las cuestiones que se plantean en el Auto del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 2025, recurso n.º 7813/2024, consisten en determinar si cuando, existiendo un vicio sustantivo por el que se anula la liquidación y la sanción a ella anudada, la Administración, en lugar limitarse a dictar una diligencia ejecutando la sentencia o resolución, inicia, instruye y resuelve un nuevo procedimiento sancionador se vulnera la dimensión procedimental del principio non bis in idem, en especial, atendiendo al sistema de recursos que se otorga al obligado tributario. Y por otro lado debe determinarse si el principio de reformatio in peius debe ser interpretado de forma global, comparando el importe de las sanciones, o, por el contrario, de forma individualizada. De prosperar esta última comparación no se pueden modificar los importes que inicialmente fueron sancionados, como, por ejemplo, el porcentaje de la sanción.
Son numerosos los pronunciamientos de esta Sala sobre ejecución de resoluciones económico-administrativas que versan sobre sanciones anuladas por razones sustantivas en los que se considera que no se infringe el principio de ne bis in idem en su vertiente procesal, dado que no se trata de un nuevo procedimiento sancionador sino de un acto de ejecución de una determinada resolución de un tribunal económico administrativo. En estos supuestos la Administración simplemente adopta un nuevo acuerdo sancionador, lo que implica la mera ejecución, al que en consecuencia serían aplicables las normas de ejecución de resoluciones y sentencias [Vid., STS de 15 de enero de 2024, recurso n.º 2847/2022]. La Sala de instancia, pese a reconocer que "es indudable que algunas cosas no se han hecho bien", pareciendo reconocer la existencia de un segundo procedimiento sancionador, concluye que sólo ha habido una sanción, pues la primera fue anulada, y un solo procedimiento sancionador, pues en el segundo simplemente se ajustó la sanción a lo que resultara de la liquidación. Se trata de vislumbrar si la Agencia Tributaria inició un nuevo procedimiento sancionador, distinto de aquel que motivó la liquidación anulada y esta nueva sanción no se giró en ejecución de la resolución económico-administrativa y de lo en ella resuelto, pues hubiera sido suficiente un mero acuerdo de ejecución adaptando el importe de la sanción a la nueva realidad, al tiempo que se ponderan los factores concurrentes y sus implicaciones a la hora de reforzar o esclarecer la jurisprudencia establecida por esta Sala. Igualmente la sentencia de instancia concluye que no hay reformatio in peius por cuanto el nuevo acuerdo sancionador redujo considerablemente la sanción, como consecuencia de las estimaciones parciales que anularon los conceptos y cuantías regularizados, dando lugar a una deuda tributaria dejada de ingresar inferior, y, por ende, a una sanción también inferior, pues interpreta que el empeoramiento ha de valorarse de forma global, esto es, la cantidad total de la sanción impuesta y parcialmente anulada.
La entidad recurrente sostiene, por el contrario, que el empeoramiento de la situación ha de valorarse de forma individualizada, una sanción que pasa del 110% al 120% empeora la situación del recurrente, aunque el global de la sanción sea inferior.