No cabe calificar como "opción" la mera aplicación de un beneficio fiscal al que se tiene derecho por ley

Una opción tributaria no es cualquier decisión del contribuyente sino exclusivamente aquella en la que la norma articula una verdadera alternativa entre regímenes jurídicos diferentes y excluyentes. Para que exista una opción, la normativa debe identificarla como tal y ofrecer al menos dos vías de aplicación del tributo.

El TSJ de Aragón, en su sentencia de 12 de enero de 2026, recaída en el recurso n.º 3/2023, estima el recurso contencioso-administrativo que impugna la resolución del TEAR de Aragón, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa deducida contra el acuerdo de liquidación dictado, desestimando la solicitud de rectificación de autoliquidación del ITP y AJD y la devolución de ingresos indebidos, solicitud presentada por los recurrentes al entender que tenían derecho a la aplicación de la bonificación del 50% sobre la cuota íntegra, por adquisición de inmueble que va a constituir la vivienda habitual de la familia numerosa, aclarando que no se trata de una opción tributaria sino de un verdadero derecho.

Los recurrentes otorgaron escritura pública de compraventa de vivienda en 2018 y presentaron autoliquidación del impuesto en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas en 2019 con una cuota ingresada. Ese mismo año, presentaron escrito en virtud del cual solicitaban la rectificación de la autoliquidación y devolución de parte de la cantidad ingresada al entender que tenían derecho a la aplicación de la bonificación del 50% sobre la cuota íntegra, prevista en el Decreto 1/2005, por adquisición de inmueble que va a constituir la vivienda habitual de la familia numerosa. Petición que fue desestimada al entender que no se ejerció en el momento oportuno el derecho a la aplicación de la bonificación.

Los recurrentes sostienen que la presentación de una autoliquidación sin incluir inicialmente un beneficio fiscal no implica una renuncia definitiva a este, ya que, según el art. 119.3 LGT, la bonificación por adquisición de vivienda para familias numerosas es un derecho autónomo y no una "opción tributaria".

Según la jurisprudencia que reseña, y cuyo contenido reproduce, la sentencia de 30 de noviembre de 2021, una opción implica elegir entre dos regímenes jurídicos excluyentes, mientras que un derecho es una facultad que la ley otorga directamente al cumplirse ciertos requisitos. Al ser un derecho, su ejercicio no puede ser excluido por una declaración fuera de plazo ni puede presumirse su renuncia tácitamente. Terminan sus razonamientos con la defensa de ser evidente que la inclusión de bonificaciones no tenía por objeto reducir los derechos de los contribuyentes anteriormente beneficiados por tipos reducidos.

En este caso la solicitud de la aplicación de la bonificación se realizó una vez practicada la autoliquidación por el ITP y AJD, motivo por el cual la resolución del TEARA desestima la reclamación al entender que no se ejercitó en plazo el derecho a la bonificación de la cuota íntegra. Razona que, la consideración de vivienda habitual del inmueble depende del cumplimiento de unos requisitos cuyo cumplimiento solo se puede verificar a posteriori, lo que conllevaría que el interesado debería haber optado por la aplicación del beneficio dentro del periodo voluntario de presentación de la autoliquidación por el ITP y AJD. Llegados a este punto, el objeto de la litis consiste en determinar si resulta conforme a derecho aplicar la bonificación por adquisición de vivienda habitual por familia numerosa.

Como premisa debemos partir que el régimen jurídico de la declaración tributaria (art. 119 LGT) difiere sustancialmente del de la autoliquidación (art. 120 LGT). Mientras que el art. 119.3 LGT establece límites a la rectificación de opciones, el art. 120.3 LGT otorga al obligado tributario el derecho a instar la rectificación de su autoliquidación siempre que considere que esta ha perjudicado sus intereses legítimos; al tratarse en este caso de una autoliquidación, no resulta aplicable de forma automática la restricción temporal del art. 119.3 LGT.
Siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo, entre otras, STS 1102/2020, STS 4394/2021, STS 648/2023, una opción tributaria no es cualquier decisión del contribuyente sino exclusivamente aquella en la que la norma articula una verdadera alternativa entre regímenes jurídicos diferentes y excluyentes (v.gr., tributación conjunta o individual). Para que exista una opción, la normativa debe identificarla como tal y ofrecer al menos dos vías de aplicación del tributo.

En el presente caso, la bonificación por adquisición de vivienda para familias numerosas no se configura como un régimen alternativo sino como un derecho autónomo que se adquiere ex lege al cumplir los requisitos materiales de ser familia numerosa y destinar inmueble adquirido a constituir la vivienda habitual de su familia, circunstancias debidamente acreditadas; no cabe, por tanto, calificar como "opción" la mera aplicación de un beneficio fiscal al que se tiene derecho por ley. El art. 212-1 del Decreto Legislativo 1/2005 prevé excepciones a la presunción de renuncia según la «normativa propia de cada beneficio» y dado que el art. 121-5 establece presunciones de cumplimiento para la primera vivienda habitual, no existe un requisito de cumplimiento futuro que impida la rectificación posterior de la autoliquidación.

La administración codemandada reseña en su escrito de contestación a la demanda la sentencia de esta Sala y Sección núm. 272/2020, que se refiere a un supuesto diferente, en concreto, a la reducción por donación de vivienda habitual y al requisito de la permanencia de diez años en el patrimonio de los adquirentes. Cabe aclarar que, el beneficio del 95% al que se refiere, se configura como un auténtico derecho subjetivo del contribuyente si se acreditan los requisitos materiales, pero no se trata de una "opción tributaria" en el sentido estricto del art. 119.3 LGT sino de un beneficio que forma parte del cálculo de la deuda, por lo que no cabe restringirlo solo por razones formales más allá de los límites de prescripción. La carga de la prueba recae en el contribuyente, pero, una vez acreditados los requisitos, la Administración no puede denegar la aplicación con fundamento puramente formalista.