Efectos de la aplicación del régimen especial del grupo de entidades del IVA en su nivel avanzado, en relación con la cesión o el arrendamiento de un inmueble

Tributación en el IVA de la cesión o arrendamiento intragrupo de un inmueble destinado a un centro universitario cuando las entidades aplican el régimen especial del grupo de entidades en su nivel avanzado y determinación de la base imponible e imputación del coste de los bienes de inversión.

En la consulta tributaria de la DGT V2367-25, de 4 de diciembre de 2025, una fundación titular de una universidad adquirió un inmueble sujeto y no exento de IVA con el fin de implantar un centro universitario adscrito. Sin embargo, por exigencias administrativas, la actividad docente del centro debe desarrollarse por una entidad con personalidad jurídica distinta de la universidad, motivo por el cual se ha constituido una nueva fundación que asumirá la actividad educativa.

La fundación propietaria del inmueble tiene previsto ceder o arrendar a la nueva fundación las partes del edificio destinadas a la actividad formativa. Ambas entidades formarán parte de un mismo grupo de entidades a efectos del IVA, aplicando el régimen especial del grupo de entidades en su nivel avanzado.

En primer lugar, la Dirección General de Tributos recuerda que, conforme a los arts. 4 y 5 de la Ley 37/1992 (Ley del IVA), las fundaciones pueden tener la condición de empresarios o profesionales cuando organizan medios materiales y humanos para desarrollar una actividad económica. En consecuencia, las operaciones de cesión o arrendamiento del inmueble realizadas entre las fundaciones estarán sujetas al IVA al efectuarse en el marco de una actividad empresarial.

El régimen especial del grupo de entidades del IVA, regulado en los arts. 163 quinquies a 163 nonies de la Ley de IVA, permite establecer reglas específicas para las operaciones realizadas entre entidades pertenecientes al mismo grupo. En su nivel avanzado, cuando se ejercita la opción correspondiente, se aplican reglas especiales para determinar la base imponible de las operaciones intragrupo.

De acuerdo con el art. 163 octies de la Ley del IVA, cuando se aplica este régimen:

• La base imponible de las operaciones entre entidades del grupo se determina por el coste de los bienes y servicios utilizados en su realización, siempre que dichos costes hayan soportado efectivamente IVA.
• Si los bienes utilizados son bienes de inversión, su coste debe imputarse durante todo el periodo de regularización de las cuotas, que es de 10 años para los inmuebles y 5 años para bienes muebles.

Una vez que ambas fundaciones se integren en el régimen especial del grupo de entidades, se producirán diversas consecuencias fiscales:

• El inmueble adquirido por la fundación pasará a afectarse al sector de operaciones intragrupo, ya que se destinará a su cesión o arrendamiento a otra entidad del grupo.
• La cesión del inmueble puede constituir una segunda entrega de edificaciones sujeta y exenta de IVA, aunque existe la posibilidad de renunciar a dicha exención cuando se cumplan los requisitos legales.
• Si la operación se realiza durante el periodo de regularización de los bienes de inversión, deberá practicarse la regularización de las cuotas deducidas inicialmente, conforme al artículo 110 de la Ley del IVA.
• En determinados supuestos, la operación puede configurarse como autoconsumo, cuya base imponible se determinará por el coste de los bienes respecto de los cuales se soportó el impuesto.

Asimismo, la fundación titular realizará obras de acondicionamiento en el inmueble antes de su cesión o arrendamiento. Si dichas obras cumplen los requisitos establecidos en el art. 108 de la Ley del IVA, podrán calificarse como bienes de inversión, lo que implica que su coste también deberá imputarse al servicio de arrendamiento o cesión del inmueble.

En relación con la determinación de la base imponible del servicio de arrendamiento intragrupo, esta estará integrada por:

• la parte proporcional de los gastos corrientes vinculados a la prestación del servicio de arrendamiento respecto de los cuales se haya soportado IVA;
• y la imputación proporcional del coste del bien de inversión (el inmueble) desde su puesta en funcionamiento.

Por último, la Dirección General de Tributos señala que la normativa del régimen especial no establece un criterio específico para la imputación del coste de los bienes de inversión, más allá de exigir que se realice durante el periodo de regularización previsto en la Ley. Por ello, aplicando la lógica del sistema de regularización del IVA, la imputación del coste del inmueble y de las mejoras deberá realizarse de forma lineal a lo largo del periodo de regularización, sin que sea posible imputar todo el coste en un único periodo impositivo.