Jurisprudencia

El Pleno del Tribunal Constitucional (TC) ha desestimado la cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Sala Tercera (de lo Contencioso-Administrativo) del Tribunal Supremo contra el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades. El Supremo paralizó el procedimiento abierto a raíz de un recurso formulado por el Consejo Superior de Colegios Oficiales de Titulares Mercantiles al surgir entre los magistrados dudas respecto al encaje constitucional de los apartados 2 y 10 del artículo 16 del Real Decreto citado. En concreto, dudas acerca de la posible vulneración de los principios de legalidad sancionadora y de proporcionalidad que la Constitución establece en su artículo 25.1.

Los preceptos cuestionados establecen el régimen sancionador que, con el fin de luchar contra el fraude fiscal, diseñó el Gobierno para las llamadas “operaciones vinculadas”. Es decir, para aquellas transacciones que realizan sociedades o sujetos relacionados entre sí o sometidos de alguna forma al mismo poder de decisión. Puede suceder que estas entidades pacten los precios de sus operaciones y alteren de ese modo la tributación que les corresponde o incluso falseen la competencia. Tanto la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) como la Unión Europea y el Gobierno han tratado de evitar que estas operaciones puedan utilizarse de modo fraudulento para encubrir una traslación de beneficios o pérdidas de unas sociedades a otras con el fin de eludir a Hacienda.

El art. 199.1.g) Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) debe interpretarse en el sentido de que el concepto de procedimiento obligatorio de liquidación engloba cualquier venta de un bien inmueble realizada por el deudor de un crédito ejecutivo no sólo en el marco de un proceso de liquidación del patrimonio de éste, sino también en el marco de un proceso concursal anterior a tal procedimiento de liquidación – como en el caso de autos, en que la primera fase del proceso concursal no tiene naturaleza liquidativa y en la que la venta obedece a un acuerdo voluntario entre las partes-, siempre y cuando la citada venta sea necesaria para satisfacer a los acreedores o reanudar la actividad económica o profesional de dicho deudor.

Esta es la conclusión jurídica que se desprende del contenido de la sentencia del Tribunal Supremo, de 11 de abril de 2013, que en concreto señala que el pacto de retroacción contable no puede suponer en ningún caso una anticipación en la amortización del fondo de comercio generado por la fusión, la cual aflorará con la inscripción de la misma en el Registro Mercantil, momento a partir del cual podrá practicarse.

En definitiva que, el dies a quo para la materialización de la retroacción contable acordada en una operación de fusión es el de la inscripción de la misma en el Registro Mercantil.

La Inspección y el TEAC entendieron que la entidad, con su conducta, ha pretendido evitar la norma que impide el traspaso de la cuenta de reserva de revalorización a reservas voluntarias y que igualmente prohíbe su distribución, realizando dos operaciones simultáneas de reducción y aumento de capital que, una vez calificadas adecuadamente, conducen a considerar que la entidad ha realizado una incorrecta disposición de la cuenta de reserva de revalorización en el ejercicio 2002. Prescindiendo de la forma empleada por la entidad, consideramos que la correcta calificación de los hechos lleva a concluir que estamos ante (un) traspaso de la cuenta de reserva de revalorización a la de reservas voluntarias, de lo que se derivan las consecuencias establecidas en el art. 5.9 del RDLey 7/1996, cuyo efecto equivalente es que la reserva se ha transformado en reserva voluntaria a efectos de su disposición.

Ante la solicitud de la Comisión Europea, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha declarado, en sentencia de 25 de abril de 2013, que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del art. 49 del Tratado de 25 de marzo de 1957 (Funcionamiento de la UE) al adoptar el art. 17.1, letras a) y c), del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), y en virtud del cual, en los casos de traslado, a otro Estado miembro, de la residencia de una sociedad establecida en España y de transferencia, a otro Estado miembro, de activos de un establecimiento permanente situados en España, las plusvalías no realizadas se integran en la base imponible del ejercicio fiscal, mientras que tales plusvalías no tienen consecuencias fiscales inmediatas si esas operaciones tienen lugar dentro del territorio español.

De reiterada jurisprudencia emanada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea se deduce que el derecho a obtener la devolución de los tributos recaudados en un Estado miembro infringiendo el Derecho de la Unión es la consecuencia y el complemento de los derechos conferidos a los justiciables por las disposiciones del Derecho de la Unión que prohíben tales tributos. Por lo tanto, en principio, el Estado miembro está obligado a devolver los tributos recaudados en contra de lo dispuesto en el Derecho de la Unión.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 9 de abril de 2013, apuesta de este modo y al respecto de esta cuestión, suscitada a raíz de un recurso por incumplimiento planteado por la Comisión Europea contra Irlanda, por un concepto amplio de sujeto pasivo.

El titular es el de que “del texto del art. 11 Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) no se deduce que no puedan ser incluidas en un grupo IVA personas que no son sujetos pasivos”.

El Tribunal Supremo acaba de publicar la sentencia de 12 de febrero de 2013, reiterada por otra posterior de 14 de febrero -luego estamos hablando de jurisprudencia en la materia- en la que, haciendo gala de un criterio favorable al mejor acercamiento posible a la realidad económica de la base imponible del Impuesto sobre el Patrimonio, entiende que la expresión «el último balance aprobado» contenida en el art. 16 Ley 19/1991 (Ley IP) ha de tomar como punto de referencia al aprobado dentro del plazo legal para presentar la oportuna autoliquidación, de modo que si en esta fecha está aprobado el ejercicio que se liquida, aún cuando esto haya acontecido con posterioridad a la fecha del devengo, habrá de ser sin embargo el tenido en cuenta por reflejarse en él, con evidente mejor precisión, el patrimonio del que es titular el sujeto pasivo en la fecha del devengo, que es el que constituye el objeto específico sobre el que la Ley establecido el gravamen.

La Audiencia Nacional, en su sentencia de 21 de febrero de 2013, afirma que no son deducibles los gastos financieros derivados de los pasivos contraídos por la entidad holding frente a la matriz del grupo multinacional radicada en Luxemburgo para la adquisición del 100 por cien del capital de la sociedad operativa en España.

La sociedad holding recién constituida en España adquiere de su matriz en Luxemburgo la totalidad de las acciones de la operativa en España dejando aplazada la totalidad del pago del precio. Posteriormente, una parte de la deuda se convierte en préstamo participativo y la entidad reclasifica el coste de las participaciones adquiridas en coste de la cartera y fondo de comercio. Este fondo de comercio se elimina con cargo a la prima de emisión y se reconocen resultados negativos.

Estos gastos financieros derivan de unas operaciones que no tienen sentido económico o empresarial para el grupo, fuera de las ventajas fiscales. Se trata de un simple intercambio de participaciones dentro del grupo, por lo que procede la aplicación de la figura del fraude de ley tributaria.

La sentencia del Tribunal Supremo de 2 de enero de 2013 analiza una cuestión cuando menos curiosa: el eventual acogimiento de las rentas fiscales que se ponen de manifiesto tras la rescisión de un contrato de leasing.

En estos supuestos, en que se produce anticipadamente la extinción del contrato de leasing, es evidente que el sujeto pasivo ha deducido de su base imponible un importe superior a la amortización del elemento en los periodos impositivos anteriores a la modificación del periodo contractual y que por tanto está obligado a regularizar su situación tributaria, pues ha practicado en dichos periodos un ajuste negativo a su resultado contable improcedente.