El TS aclara que el diferencial del justiprecio obtenido por la causahabiente tras el fallecimiento de la causante expropiada, debe tributar por el concepto de ISD, sin perjuicio del eventual derecho a la devolución de ingresos indebidos del IRPF

El debate casacional gira en torno al tratamiento fiscal de un aumento del justiprecio, reconocido por sentencia judicial, tras el fallecimiento de la causante (expropiada) y, en particular, si constituye el hecho imponible del ISD o, por el contrario, se trata de un incremento patrimonial sujeto al IRPF del causahabiente. Como resulta de los antecedentes, la liquidación impugnada en la instancia se practicó por el concepto ISD, argumentándose por la heredera (aquí recurrente) su prescripción, tal y como remarca el abogado del Estado en su escrito de oposición. No consta, en efecto, que en su demanda patrocinara que, en lugar del ISD, lo procedente hubiera sido tributar por IRPF. Ciertamente, las dudas sobre el concepto tributario aplicable, las evidencia la recurrente, por primera vez, en el escrito de preparación del recurso de casación. Ahora bien, no es menos cierto que la delimitación entre IRPF e ISD se esboza ya en la resolución del TEAL de Ceuta, cuando se refiere al régimen jurídico tributario de la parte controvertida de justiprecio, distinguiendo la viabilidad de la imposición, por un lado, con relación a la causante (IRPF) y, por otro, respecto de la causahabiente (ISD). La cuestión que se suscita se proyecta exclusivamente sobre el importe diferencial que, en concepto de justiprecio, resultaba de la sentencia del Tribunal Supremo, y que percibió ya la heredera, aquí recurrente en el año 2015. Debemos avalar la argumentación contenida en el escrito de oposición del recurso de casación en el sentido de que no es posible confundir conceptos tributarios diferentes ni obligados tributarios distintos. Por un lado, atendiendo a la consideración de ganancias y pérdidas patrimoniales que, a efectos del IRPF, tienen las cantidades percibidas con ocasión de una expropiación forzosa, el diferencial del justiprecio debió imputarse al IRPF de la fallecida -a través de la correspondiente declaración complementaria-, como propietaria de la finca expropiada y que, como se ha dicho, ya no formaba parte de la masa hereditaria en el momento de su fallecimiento. Por otro lado, lo anterior es independiente de la tributación del diferencial del justiprecio, ya por la causahabiente (recurrente), por el concepto de ISD, al percibir tal cantidad por el fallecimiento de su hermana. Desde esta última perspectiva, es correcta la argumentación de la sentencia en cuanto a liquidación por el ISD de dichas cantidades, percibidas en concepto de diferencial de justiprecio y que, no pudiendo haberse incorporado a la masa hereditaria en el momento del fallecimiento de la recurrente, formaban parte de ella, una vez desestimado el recurso de casación del abogado del Estado contra la fijación del justiprecio. La recurrente pone de manifiesto que, el diferencial del justiprecio fue declarado y liquidado en el ejercicio correspondiente del IRPF en concepto de incremento patrimonial, hecho que la Administración Tributaria no discute que el incremento de justiprecio constituyó un incremento patrimonial que debía quedar sujeto al IRPF, en concreto, debía integrar la base imponible del último periodo impositivo de la difunta. Dicha circunstancia queda fuera del objeto de este recurso de casación, que se limita a la liquidación girada a la recurrente en concepto de ISD, sin perjuicio del eventual derecho a la devolución de ingresos indebidos que surgiría, únicamente, si la recurrente tributó por ese diferencial de justiprecio en su IRPF, en lugar de haberse imputado, a través de la correspondiente declaración complementaria, en el IRPF de su hermana. La Sala concluye que existiendo controversia jurisdiccional en torno al justiprecio de una expropiación forzosa, en las circunstancias del caso -a saber, justiprecio fijado por una sentencia dictada en única instancia frente a la que se interpone un recurso de casación por la Administración, desestimado por el Tribunal Supremo- acaecido el fallecimiento de la expropiada (causante) entre ambos pronunciamientos judiciales, la parte controvertida -diferencial- del justiprecio, percibida por la causahabiente tras la sentencia dictada en casación, debe tributar por el ISD

(Tribunal Supremo, de 1 de febrero de 2024, recurso n.º 4295/2022)