CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN: PERÚ - BRASIL

1. INTRODUCCIÓN
El Convenio para Evitar la Doble Tributación Internacional suscrito entre los Gobiernos del Perú y de Brasil (en adelante, el Convenio) sigue, en líneas generales, los criterios fijados por la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) a través de sus sucesivos Modelos de Convenio.
Seguidamente comentaremos algunos aspectos del Convenio, enfocándonos en la regulación de las rentas activas y pasivas.

2. DISTRIBUCIÓN TERRITORIAL DE BASES IMPONIBLES
El Convenio establece criterios de imputación y tributación de las distintas categorías de renta que son aplicados por Perú y Brasil. A continuación, se delimitan los aspectos recogidos en el Convenio relativos a la distribución territorial de bases imponibles para las distintas clases de rentas.

a) Rentas Inmobiliarias:
El régimen de imposición del Convenio sobre este tipo de rentas es el de tributación compartida, correspondiente al Estado de residencia del beneficiario (quien percibe el pago por el alquiler, cesión en uso, compra venta, entre otros, de un inmueble situado en el otro Estado) aplicar las disposiciones para evitar la doble imposición; es decir, que si una persona natural brasileña tiene en propiedad un inmueble situado en el Perú y decide alquilarlo a una empresa peruana, la brasileña tendrá que tributar en el Perú por renta de fuente peruana y en Brasil por renta de fuente mundial, pudiendo aplicar en este último los métodos de eliminación de la doble tributación internacional (exención y/e imputación).

El Convenio se remite a la definición de bienes inmueble contenida en la respectiva legislación del Perú y de Brasil y ofrecen, en general, una enumeración detallada de los bienes y derechos que en todo caso deben considerarse bienes inmuebles (los accesorios de inmuebles, el ganado y el equipo utilizado en las explotaciones agrícolas y forestales, los derechos a los que se apliquen las disposiciones del derecho privado relativas a la propiedad inmobiliaria, el usufructo de bienes inmuebles y los derechos a percibir regalías fijas o variables por las explotación o concesión de la explotación de yacimientos minerales, fuentes y otras riquezas del suelo. Los buques, embarcaciones, aeronaves y vehículos de transporte terrestre no se consideran inmuebles.

Respecto a las modalidades de obtención de rentas inmobiliarias, el Convenio menciona la utilización directa, el arrendamiento o cualquier otra forma de explotación de los bienes inmuebles.

Asimismo, el Convenio incorpora la norma que establece la aplicación de las disposiciones del artículo 6 (rentas inmobiliarias) a las rentas derivadas de los bienes inmuebles de las empresas y de los inmuebles utilizados para el ejercicio de servicios profesionales.

b) Beneficios Empresariales:
El Convenio sigue la regla de imputación consistente en atribuir el derecho exclusivo de gravamen de los beneficios empresariales al Estado de residencia (quien percibe el beneficio), salvo en el supuesto de que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente, en cuyo caso opta por un sistema de tributación compartida entre el Estado de residencia y el Estado fuente.

En concreto, se establece que si una empresa brasileña realiza su actividad en el otro Estado contratante, es decir Perú, por medio de un establecimiento permanente situado en él, los beneficios de la empresa podrán someterse a imposición en el Perú, si es que la legislación peruana lo grava, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse al establecimiento permanente (principio de vinculación efectiva).

A modo de ejemplo clarificador, si una empresa brasileña presta servicios de supervisión de obras para la instalación de un conducto de gas a favor de otra peruana, cuyo plazo de duración del servicio es de 4 meses de permanencia continua de los técnicos brasileños en el Perú, lo que perciba la empresa brasileña en retribución por dicho servicio estará sujeto a tributación, únicamente, en su país y de ninguna manera en el Perú, por aplicación del Convenio. No obstante, si el servicio fuera prestado por el lapso de nueve (9) meses que involucre la permanencia continua de los mencionados técnicos, la retribución percibida por la empresa brasileña estará gravada tanto en el Perú como en Brasil en su totalidad.

El Convenio también recoge la cláusula según la cual los beneficios imputables al establecimiento permanente son lo que éste habría obtenido si en lugar de tratar con su sede central lo hubiese hecho con una empresa distinta y separada, en condiciones y precios normales de mercado (precios de transferencia a empresas vinculadas).

Con la finalidad de efectuar la determinación del beneficio del establecimiento permanente se permite la deducción de los gastos en que se haya incurrido para la realización de los fines del establecimiento (tributa sobre su renta neta), comprendidos los gastos de dirección y generales de administración para los mismos fines.

También incluye el Convenio, la cláusula que establece que no atribuirá beneficio alguno a un establecimiento permanente por el simple hecho de que éste compre bienes o mercancía para la empresa central. Por tanto, si el establecimiento permanente, además de realizar otras actividades comerciales o industriales, efectúa compras para su sede central, sus utilidades gravables no deben incrementarse con el importe de los beneficios que puedan resultar de tales compras.

Por su parte, la cláusula según la cual cuando los beneficios del establecimiento permanente comprendan rentas reguladas separadamente en otros artículos del Convenio (dividendos, intereses, regalías y ganancial de capital) las disposiciones de estos tipos de rentas (artículos 10°, 11°, 12° y 13° del Convenio) serán las aplicables y prevalecerá sobre lo regulado por el artículo 7°, referente a los beneficios empresariales; así lo recoge explícitamente el Convenio.

c) Dividendos
El Convenio sigue, en general, el sistema de tributación compartida entre el Estado de residencia del accionista y el Estado de la fuente donde se encuentra establecida la empresa que distribuye dividendos.

Sin embargo, estos dividendos pueden someterse a imposición en el Estado en que resida la empresa pagadora de los dividendos a una tasa reducida y de acuerdo con la legislación de este Estado, si el sujeto que percibe los dividendos es el beneficiario efectivo, es decir, alguien que actúa por cuenta propia o no un mero intermediario de sujetos establecidos en otros Estados ajenos al Convenio. El impuesto exigido en el Estado donde resida la empresa pagadora de los dividendos será del:

- Diez por ciento (10%) del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo es una empresa que controla directa o indirectamente al menos el veinte por ciento (20%) de las acciones con derecho a voto de la empresa que paga tales dividendos.
- Quince por ciento (15%) del importe bruto de los dividendos en los demás casos.
En cualquier caso, se matiza que lo expuesto no afecta a la tributación de la sociedad por los beneficios empresariales con cargo a los que se paguen los dividendos.

Asimismo, el esquema de tributación se declara no aplicable si el beneficiario efectivo de los dividendos (persona natural o jurídica) residente de un Estado contratante (por ejemplo Brasil) realiza en el otro Estado contratante (Perú), del que es residente la empresa que paga los dividendos, una actividad empresarial a través de un establecimiento permanente en Perú o presta servicios personales independientes por medio de una base fija situada en Perú, con el que la participación accionaria que genere los dividendos esté vinculada efectivamente a dicho establecimiento o base fija, declarándose aplicable en este supuesto las reglas previstas en el Convenio para los beneficios empresariales, antes comentado, o servicios personales independientes, según corresponda.

En cuanto a la definición de “dividendos”, el Convenio establece que el término dividendos comprende los rendimientos de las acciones, de las acciones de disfrute, de las partes de minas, de las partes de fundador u otros derechos, excepto los de crédito, que permitan participar en los beneficios, así como las rentas de otras participaciones sociales que se declaren sujetas al mismo régimen tributario que las rentas de las acciones por la normativa del Estado en que resida la empresa que los distribuya.

Un supuesto especial que se contempla en el Convenio es cuando una empresa residente en Brasil obtiene rentas procedentes del Perú; en tal supuesto, el Perú no podrá exigir el impuesto sobre los dividendos que la empresa brasileña pague a sus accionistas, salvo que tales dividendos se paguen a un residente en el Perú o que la participación accionaria que genera los dividendos esté vinculada efectivamente a un establecimiento permanente o a una base fija situada en el Perú.

De igual modo, se establece que cuando una empresa brasileña cuenta con establecimiento permanente en el Perú, dicho establecimiento puede estar sujeto en el Perú a algún impuesto distinto al Impuesto a la Renta, de conformidad con la legislación peruana; no obstante, ese impuesto no podrá ser mayor del diez por ciento (10%) sobre el importe bruto.

d) Intereses
El Convenio continúa aplicando el sistema de tributación compartida entre el Estado de residencia del beneficiario efectivo de los intereses (donde reside el prestamista quien actúa por cuenta propia o no como un mero intermediario de personas establecidas en otros Estados ajenos al Convenio) y el Estado de la fuente donde se encuentra establecida la persona que paga los intereses (donde reside el prestatario), sujeto a imposición en este último hasta un máximo del quince por ciento (15%) sobre el importe bruto de los intereses.

La definición de “intereses” que se recoge en este artículo, comprende a las ganancias obtenidas de créditos de cualquier naturaleza, con o sin garantía hipotecaria, y en particular, las ganancias de valores públicos y las rentas de bonos y obligaciones (acciones y bonos, entre otros, cotizados en bolsa); así como cualquier otra renta considerada intereses con arreglo a lo dispuesto en la legislación interna del Estado donde reside el beneficiario del préstamo o prestatario.

El Convenio incorpora expresamente la cláusula que los intereses no estarán sujetos al sistema de tributación compartida, descrito en el primer párrafo, si es que el beneficiario efectivo de los intereses (persona natural o jurídica) residente de uno de los Estados contratantes (por ejemplo Brasil) realiza en el otro Estado contratante (Perú), del que es residente la persona que paga los intereses, una actividad empresarial a través de un establecimiento permanente situado en el Perú o presta servicios personales independientes por medio de una base fija de negocios situada en Perú, y que el préstamo que genera los intereses esté vinculado efectivamente a dicho establecimiento permanente o base fija, esto es, que sea utilizado para financiar, apalancar u otorgar liquidez a las actividades empresariales desarrolladas por dicho establecimiento o base fija, debiendo ser aplicable en este supuesto las reglas previstas en el Convenio para los beneficios empresariales, antes comentado en el punto b), o servicios personales independientes, según corresponda.

Asimismo, el Convenio recoge la regla que, primero, establece el principio de que el Estado de la fuente de los intereses es el Estado de residencia del deudor de los mismos, y, segundo, incorpora una derogación a dicho principio cuando se trata de préstamos productores de intereses ligados con un establecimiento permanente o una base fija que el deudor posea en el otro Estado, y que en este caso si el préstamo es contraído para las necesidades del establecimiento permanente o la base fija y éstos asumen la carga de los intereses, se considera que la fuente de los intereses se encuentra en el Estado donde esté situado el establecimiento permanente o la base fija.

Para el supuesto de operaciones vinculadas, el Convenio establece que cuando el importe de los intereses pagados exceda, debido a la existencia de relaciones especiales entre el deudor y el acreedor, del que se hubiese convenido en ausencia de tales relaciones, las disposiciones del Convenio sobre intereses sólo se aplicarán a la parte del interés que se habría convenido el deudor y el beneficiario efectivo hubiesen contratado con total independencia. El exceso podrá someterse a imposición de acuerdo con la legislación de los dos Estados contratantes y teniendo en cuenta las restantes disposiciones del Convenio.

e) Regalías
El Convenio contempla la posibilidad de que las regalías sean gravadas en forma compartida entre los Estados fuente (por ejemplo, Perú) y de residencia del beneficiario (Brasil); no obstante, el impuesto exigido en el Estado de la fuente (Perú, donde reside el pagador de las regalías) no deberá exceder del quince por ciento (15%) del importe bruto de las regalías, si es que el beneficiario efectivo es residente en el otro Estado - Estado de residencia (para nuestro ejemplo, Brasil).

El Convenio incluye en la definición de regalías las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso o el derecho al uso de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas o películas, cintas y otros medios de reproducción de imagen y sonido, de patentes, marcas de fábrica o de comercio, diseños o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos u otra propiedad intangible, o por el uso o derecho al uso de equipos industriales, comerciales o científicos, o por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.

Por otra parte, si el beneficiario efectivo de las regalías (persona natural o jurídica) residente de uno de los Estados contratantes (por ejemplo Brasil) realiza en el otro Estado contratante (Perú), del que es residente la persona que paga los intereses, una actividad empresarial a través de un establecimiento permanente situado en el Perú o presta servicios personales independientes por medio de una base fija de negocios situada en Perú, y que el bien o derecho por el que se paguen las regalías esté vinculado efectivamente a dicho establecimiento permanente o base fija, esto es, que sea utilizado o explotado económicamente para la realización de actividades empresariales desarrolladas por dicho establecimiento o base fija, debe ser aplicable en este supuesto las reglas previstas en el Convenio para los beneficios empresariales, antes comentado en el punto b), o servicios personales independientes, según corresponda.

De igual manera que para el caso de los intereses, el Convenio recoge la regla que cuando se trate de regalías pagadas por un establecimiento permanente o una base fija de negocios situada en un Estado contratante (Perú o Brasil) cuya sede central sea residente o no en alguno de estos Estados, se considerará que la fuente de las regalías se encuentra en el Estado donde esté situado el establecimiento permanente o la base fija.

Finalmente, el Convenio incorpora una cláusula relativa a la existencia de operaciones vinculadas. Dicha cláusula tiene por finalidad limitar el ámbito de aplicación de las disposiciones relativas a la imposición de las regalías en el caso de que el importe de éstos exceda, en virtud de relaciones especiales que el deudor y el beneficiario efectivo mantengan entre sí o con terceros, del que se habría estipulado si el deudor y el beneficiario hubiesen contratado con total independencia. En este supuesto, las disposiciones del Convenio correspondientes a las regalías se aplicarán al importe establecido entre partes independientes, por lo que el exceso podrá someterse a imposición de acuerdo con la legislación de los Estados contratantes y teniendo en cuenta las demás disposiciones del Convenio. De todas maneras, para que se aplique este tratamiento es necesario que los pagos que sean reconocidos como excesivos procedan de relaciones especiales que existan entre el deudor y el beneficiario efectivo o que ambos mantengan con terceras personas.

f) Ganancias de Capital
El Convenio sigue la regla consistente en aplicar un sistema de tributación compartida a las ganancias derivadas de la enajenación de bienes inmuebles entre el Estado de residencia del transmitente y el Estado donde se sitúan los bienes inmuebles.

Asimismo, el Convenio aplica la regla que establece que las ganancias derivadas de la transferencia de bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento permanente o de una base fija de negocios, comprendidas las ganancias derivadas de la enajenación del propio establecimiento permanente (sólo o con el conjunto de la empresa) o de la base fija, podrán someterse a imposición en el Estado donde se encuentre situado el establecimiento permanente o base fija.

Por otra parte, el Convenio también incorpora la cláusula que atribuye el derecho exclusivo de tributación de las ganancias derivadas de la venta de buques, embarcaciones, aeronaves o vehículos de transporte terrestre explotados en tráfico internacional, o de bienes muebles sujetos a la explotación de dichos buques, embarcaciones, aeronaves o vehículos de transporte terrestre, al Estado donde resida el vendedor.

Albert Cabrel Benites
Socio
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