Doctrina Administrativa

¿Es posible que la aplicación del beneficio fiscal de la libertad de amortización regulada en la disposición adicional undécima del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) determine la realización de ajustes extracontables positivos en los primeros periodos impositivos con el objeto de que un mayor gasto se impute en la base imponible de periodos impositivos posteriores?

A esta pregunta ha dado respuesta la Dirección General de Tributos en consulta de 15 de junio de 2012, concluyendo en la misma que, a la hora de aplicar la libertad de amortización se tendrá en cuenta, siempre, la amortización contabilizada como amortización fiscal mínima.

Por una parte, la amortización contable refleja la depreciación sistemática y racional de un bien en base a su funcionamiento, uso y disfrute. Por otra, el apartado 1 del artículo 11 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) señala que “serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, correspondan a la amortización efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia”, señalándose en el mismo precepto cuándo se considera que la depreciación es efectiva, permitiéndose además en determinados casos la libertad de amortización.

El Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 19 de julio de 2012, analiza, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, el régimen de recargos e intereses que procede por presentación extemporánea para una entidad a la que le resulta de aplicación el régimen especial de los grupos de entidades del IVA.

El régimen del grupo de entidades a efectos del IVA es un régimen especial de tributación, que se podrá aplicar por empresarios o profesionales que formen parte de un grupo de entidades, cuando así lo acuerden individualmente las entidades que cumplan los requisitos establecidos en la Ley y opten por su aplicación.

En este régimen cada entidad tributa de forma individual, y aplicando las reglas generales del Impuesto (con la especialidad establecida para las operaciones intragrupo) deberá determinar el importe de la deuda tributaria y presentar de forma individual las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada periodo de liquidación, con excepción de efectuar el ingreso que corresponda o solicitar la devolución o compensación, e independientemente de que posteriormente, la entidad dominante, presente una declaración-liquidación periódica agregada por cada período de liquidación, procediendo en su caso al ingreso de la deuda tributaria que proceda o la solicitud de compensación o devolución. Es decir, el régimen obliga a cada entidad a presentar sus propias declaraciones-liquidaciones, de forma individual, con la particularidad de no efectuar el ingreso que corresponda, o, en su caso, solicitar la compensación o la devolución que proceda. Consecuencia de la existencia de estas obligaciones debe ser la posibilidad de exigir las correspondientes responsabilidades o penalizaciones por su incumplimiento, como es la presentación de declaraciones extemporáneas, aunque sea para corregir o completar otras presentadas en plazo.

El Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 26 de junio de 2012, analiza el tratamiento de la sanción que acompaña a una deuda tributaria cuando regularizada la situación tributaria de un obligado a retener, no resulta exigible el pago de la liquidación porque la exigencia del mismo daría lugar a un enriquecimiento injusto de la Administración.

Así, la cuestión controvertida consiste en determinar si regularizada por la Administración la situación tributaria de un obligado a retener, que no ha practicado las retenciones a que estaba obligado, o las ha practicado por un importe inferior al debido, y no resultando exigible el pago de la liquidación, por el motivo de que la exigencia de este pago da lugar, o puede dar lugar, a un enriquecimiento injusto de la Administración, como consecuencia de la conducta de otro obligado tributario distinto, el perceptor de los rendimientos sujetos a retención, al presentar éste las autoliquidaciones correspondientes a su imposición personal sin deducirse las retenciones que debieron serle practicadas, procede anular automáticamente la sanción que deriva de esa regularización al retenedor o si, por el contrario, puede mantenerse esa sanción, siempre que concurran los demás elementos precisos para ello, en particular la acreditación del elemento subjetivo de la culpabilidad del obligado a practicar la retención.

La Dirección General de Tributos, en fecha 27 de junio de 2012, ha emitido un informe relativo  al procedimiento  de regularización derivado de la declaración tributaria especial, en el que pone de manifiesto su criterio sobre las siguientes cuestiones:

1. Posibilidad de presentar la declaración tributaria especial por un contribuyente que no sea el titular jurídico de los bienes o derechos objeto de la misma.
2. Declaración del dinero en efectivo en la declaración tributaria especial.
3. Determinación del importe a declarar respecto de cada bien o derecho.
4. Posibilidad de declarar bienes o derechos adquiridos en un ejercicio en el que ha prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria correspondiente. Análisis del caso concreto de las cantidades depositadas en entidades de crédito.
5. Alcance de la regularización de la situación tributaria en relación con las rentas no declaradas que corresponda a la adquisición de bienes o derechos objeto de la declaración especial.

En consulta de 9 de abril de 2012, la Dirección General de Tributos informa sobre el tipo de derivación de responsabilidad tributaria aplicable respecto al adquirente de un bien inmueble a una entidad en concurso de acreedores que tiene deudas tributarias pendientes. Pues bien, si se adquiere un bien inmueble de una entidad en concurso de acreedores en situación de liquidación con deudas tributarias pendientes, en principio, por aplicación del art. 42.1.c) de la Ley 58/2003 (LGT), la responsabilidad solidaria consagrada en el párrafo primero de dicho precepto no sería aplicable al ser el bien inmueble un elemento aislado. Por el contrario, si lo que se adquiere es una unidad de negocio en tanto en cuanto dicha unidad de negocio pueda ser considerada como una explotación o actividad económica, existiría responsabilidad solidaria por aplicación el último párrafo del referido artículo. Si bien, todo lo anterior no excluye la eventual aplicación del supuesto de responsabilidad subsidiaria a que se refiere el art. 43.1.d) de la misma Ley como adquirente de bienes que estuvieran afectos por ley al pago de la deuda tributaria con los requisitos y límites establecidos en el art. 79 de la Ley 58/2003 (LGT) y en el resto de la normativa de desarrollo.

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En consulta de 25 de abril de 2012, la Dirección General de Tributos se manifiesta en torno a un tema tan actual como controvertido como es la retribución de los administradores, si bien, en este caso, en relación a la posible consideración como gasto deducible en el IS de la retribución mensual que un administrador percibe por realizar, junto a las labores que le corresponden por su cargo, aquellas otras, propias de la gerencia de la mercantil, de la cual es socio mayoritario.

Pues bien, expone Tributos que, de acuerdo con lo dispuesto en la STS, de 13 de noviembre de 2008, recurso n.º 3991/2004, no es posible apreciar la dualidad de relaciones -mercantil y laboral especial-, debiendo concluirse que la relación mercantil prevalece sobre la laboral especial. Habida cuenta que las funciones de gerencia quedan absorbidas por las funciones de administrador y estas son de carácter gratuito, conforme a lo dispuesto en los estatutos sociales, debe considerarse que la retribución satisfecha al administrador de la entidad responde, en realidad, a una liberalidad en los términos establecidos en el art. 14.1.e) del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) al resultar superior a lo estatutariamente previsto y, en consecuencia, no será fiscalmente deducible a efectos de determinar la base imponible del IS.

Plena vigencia de la Resolución TEAC, de 29 de enero de 2009, a periodos impositivos iniciados tras la aprobación y entrada en vigor del TRLIS

La cuestión controvertida de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que destacamos en esta ocasión consiste en determinar si resulta aplicable el tipo reducido del régimen fiscal especial de empresas de  reducida  dimensión  a  entidades  que  no  realizan  actividades económicas.

En consulta de 19 de abril de 2012, la Dirección General de Tributos, informa que la inclusión de un inmueble que se adquirió mediante documento privado en el Catastro a nombre de un obligado tributario y por el que en su momento no se liquidó el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados podría entenderse como una de las circunstancias previstas en el art.1.227 del Código Civil para considerar fehaciente la fecha de un documento privado respecto de terceros, y, en consecuencia, para entender prescrito o no el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria que no se liquidó en su día.

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La aplicación de la medida de limitación a la compensación de bases imponibles negativas aprobada por el RDL 9/2011 (Medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema nacional de salud) pone en riesgo la continuidad de las sociedades que aprueben un convenio de acreedores durante el período de vigencia del citado RDL.

Ello queda puesto de manifiesto en la consulta planteada a la Dirección General de Tributos de fecha de 19 de abril de 2012.

Véanse los hechos planteados por la consultante:

Con fecha 1 de marzo de 2010 la sociedad es declarada por un Juzgado de lo Mercantil en concurso voluntario de acreedores por auto judicial, concurso ordinario. Posteriormente, mediante sentencia del Juzgado de lo Mercantil, la entidad sale de la situación de concurso de acreedores, quedando aprobado el convenio de acreedores, el cual adquiere firmeza según providencia del Juzgado de lo Mercantil de 24 de junio de 2011.

De acuerdo con el tratamiento contable de la aprobación de un convenio de acreedores en un procedimiento concursal, los efectos de la quita y de la espera aprobada en el convenio de acreedores por el juez de lo mercantil pueden generar un ingreso para la entidad en el ejercicio en el que se apruebe judicialmente el convenio de acreedores.

En consulta de 10 de abril de 2012, la Dirección General de Tributos analiza la cuestión que se le plantea a un contribuyente de 89 años y con un elevado grado de discapacidad reconocido, quien realiza la sustitución de la bañera de su vivienda por un plato de ducha con el fin adaptar la misma a sus necesidades, y se pregunta sobre la posibilidad de practicar la deducción por obras de mejora en la vivienda.

La regulación de esta deducción se encuentra contenida en la disposición adicional vigésima novena de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), la cual incluye dentro del ámbito de aplicación de esta deducción aquellas obras que “favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas, en los términos previstos en el RD 2066/2008 (Plan Estatal de Vivienda y Rehabilitación 2009-2012)”.