La normativa de un Estado miembro que establece que los dividendos percibidos por una sociedad matriz de su filial deben, en un primer momento, incluirse en la base imponible de la primera, antes de poder ser objeto, en un segundo momento, de una deducción, sin que esta sea aplicable al importe de una transferencia intragrupo incluida en la base imponible se opone a la Directiva 2011/96 (matriz filial).
En la sentencia del TJUE de 13 de marzo de 2025, recaída en el asunto C-135/24, el Tribunal estima que la normativa belga que establece que los dividendos percibidos por una sociedad matriz de su filial deben, en un primer momento, incluirse en la base imponible de la primera, antes de poder ser objeto, en un segundo momento, de una deducción, sin que esta sea aplicable al importe de una transferencia intragrupo incluida en la base imponible contraviene la Directiva matriz filial.
Considera el Tribunal que nada indica que esta prohibición de deducción tenga por objeto específico excluir de una ventaja fiscal los arreglos puramente artificiales cuyo fin sea acogerse indebidamente a ella. Por el contrario, esta disposición muestra que excluye de manera general la imputación de la RGD a la transferencia intragrupo, al margen de la existencia de una práctica fiscal abusiva.
Una sociedad residente en Bélgica y sujeta al impuesto sobre sociedades durante el año 2019, percibió dividendos procedentes de su participación en filiales establecidas en Bélgica, en otros Estados miembros de la UE y en terceros países, una parte de los cuales cumplen, según dicha sociedad, los requisitos para acogerse al régimen RGD «renta gravada con carácter definitivo». Además, durante ese mismo año, la sociedad se benefició de una transferencia intragrupo que se añadió a su base imponible.
Sin embargo, debido a la limitación de la deducción prevista en la normativa belga no pudo deducir de su base imponible todos los dividendos percibidos que cumplían los requisitos para acogerse al régimen RGD.
La sociedad considera que esta situación, que le ha llevado a estar sujeto al impuesto sobre sociedades, cuando no lo habría estado si no hubiera percibido los dividendos, es contraria a la Directiva 2011/96, pues al no permitir la deducción de la RGD del año en curso sobre la transferencia intragrupo recibida, le priva de una ventaja fiscal. Aprecia en ello una diferencia de trato contraria a la Directiva 2011/96, cuando se compara la situación de una sociedad que percibe dividendos exentos con arreglo a esa Directiva con la de otra que no los percibe, pese a que ambas se hayan beneficiado de la misma transferencia intragrupo. El órgano jurisdiccional remitente pregunta, si el art. 4.1 de la Directiva 2011/96 debe interpretarse en el sentido de que se opone a una normativa de un Estado miembro que prevé que los dividendos percibidos por una sociedad matriz de su filial deben, en un primer momento, incluirse en la base imponible de la primera, antes de poder ser objeto, en un segundo momento, de una deducción, sin que esta sea aplicable al importe de una transferencia intragrupo incluida en la base imponible, y, en caso afirmativo, si el art. 1.4 de dicha Directiva autoriza, no obstante, una normativa de esa índole.
De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que la Directiva 2011/96 tiene como finalidad garantizar la neutralidad, en el plano fiscal, de la distribución de beneficios por una sociedad filial situada en un Estado miembro a su sociedad matriz establecida en otro Estado miembro. El art. 4.1.a) de la Directiva 2011/96 pretende evitar la doble imposición de estos beneficios en términos económicos, es decir, evitar que los beneficios distribuidos sean gravados una primera vez por lo que respecta a la filial y una segunda vez por lo que respecta a la sociedad matriz y prohíbe a los Estados miembros gravar a la sociedad matriz por los beneficios distribuidos por su filial, sin distinguir en función de que el hecho imponible en el que se base la tributación de la sociedad matriz sea la recepción de esos beneficios o su redistribución. Dentro de tal prohibición también está comprendida una normativa nacional que, aun cuando no grave los dividendos percibidos por la sociedad matriz como tales, pueda dar lugar a que la sociedad matriz vea gravados indirectamente dichos dividendos.
La normativa belga prevé un método conocido como «inclusión-deducción», en virtud del cual, en un primer momento, los dividendos percibidos por la sociedad matriz se incluirán en su base imponible y, en un segundo momento, esos dividendos se deducirán de esa base, como RGD, en la medida en que sigan existiendo beneficios sujetos al impuesto en la sociedad matriz tras la deducción de las pérdidas y de los demás beneficios exentos. Si la RGD es superior a la base imponible de la sociedad de que se trate, los excedentes podrán trasladarse a ejercicios posteriores.
