Jurisprudencia

El Tribunal Constitucional declara inconstitucionales y nulas las modificaciones del IS introducidas por el RDLey 3/2016 que consisten en la fijación de topes más severos para la compensación de bases imponibles negativas; la introducción ex novo de un límite a aplicación de las deducciones por doble imposición; y la obligación de integrar automáticamente en la base imponible los deterioros de participaciones que hayan sido deducidos en ejercicios anteriores, ya que el IS es un pilar básico del sistema tributario y los elementos a los que afectan esas modificaciones son parte esencial de la estructura del impuesto.

En la página web del Tribunal Constitucional se ha adelantado en una nota de prensa el fallo de la STC 11/2024, de 18 de enero de 2024, publicada en el BOE de 20 de febrero de 2024, en la que el Pleno estima por unanimidad la cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Audiencia Nacional respecto de varias modificaciones del Impuesto sobre Sociedades introducidas por el Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social.

El Tribunal considera que la aprobación de dichas medidas por Real Decreto-ley ha vulnerado el art. 86.1 CE, pues las medidas adoptadas mediante dicho instrumento normativo no pueden afectar al deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos que establece el art. 31.1 CE., cuando dicha figura tiene vedado alterar el régimen general y aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria.

El Tribunal Supremo concluye que respecto a la deducción del IVA para las actividades de investigación de las universidades debe aplicarse el sistema legalmente previsto de sectores diferenciados, uno el de enseñanza, sujeto y exento, otro el de investigación, sujeto y no exento, con derecho a la deducción del 100%, excepto en las adquisiciones comunes para ambos sectores que debe aplicar la regla de la prorrata, recriminando a la Administración Tributaria su desconocimiento de la jurisprudencia del TJUE y nuestra propia legislación, traspasando los límites del sistema de sectores diferenciados y desquiciando el sistema con su actuación.

El Tribunal Supremo en dos sentencias de 15 de diciembre de 2023, retoma la cuestión del regímen de deducción del IVA para las actividades de investigación de las universidades concluyendo en ambas que lo propio es aplicar el sistema legalmente previsto para la Universidad de sectores diferenciados, uno el de enseñanza, sujeto y exento, otro el de investigación, sujeto y no exento, con derecho a la deducción del 100%, excepto en las adquisiciones comunes para ambos sectores que debe aplicar la regla de la prorrata, y recrimina a la Administración Tributaria, su actuación conjugando de aquí y de allá la posible deducibilidad del IVA por la Universidad, pues revela su desconocimiento de la jurisprudencia del TJUE y nuestra propia legislación.

En la primera de las sentencias que analizamos, recaída en el recurso 4384/2022 se fija como doctrina el derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportadas por adquisiciones de bienes y servicios afectos a la actividad de investigación básica realizada por una Universidad, aún cuando los proyectos de investigación básica de forma inmediata y directa no conlleve contraprestación, pues han de entenderse que son necesarios para sus operaciones gravadas, en tanto supone un beneficio económico que favorece su actividad investigadora general, sujeta y no exenta.

En la sentencia, recaída en el recurso 4235/2022, el Tribunal llega a la misma conclusión que en la anterior recriminando Administración Tributaria su actuación que revela su desconocimiento de la jurisprudencia del TJUE y nuestra propia legislación, traspasando los límites del sistema de sectores diferenciados.

La Sala coincide con la Administración al calificar de simulada la prestación de servicios pactada entre el FCB y la sociedad Double Match, en la medida en que no responde a una realidad material sustancial, con una causa negocial licita, sino a meros artificios jurídico-formales que tratan de simular una realidad material y que tienen como única finalidad minorar la carga fiscal de las rentas que obtiene el jugador Xavi Hernández.

La Audiencia Nacional, en su Sentencia de 3 de octubre de 2023, analiza varias cuestiones relativas al exjugador y actual entrenador del Fútbol Club Barcelona Xavi Hernández.

• El TJUE reitera que vulnera la Directiva IVA denegar a un sujeto pasivo el derecho a la deducción del IVA soportado porque ha participado en un fraude del IVA de tipo «carrusel», sin acreditar que el sujeto pasivo ha participado activamente en el fraude
• La Directiva IVA no impide condicionar la aplicación del tipo reducido del IVA a servicios de reparación y renovación de viviendas particulares a que las viviendas estén utilizándose como tal cuando se realicen esas operaciones
• El TS concluye que procede solicitar directamente la devolución de ingresos indebidos respecto de liquidaciones firmes del IBI como consecuencia de una modificación del valor catastral
• El TS fija como doctrina que si hay indicios de caducidad del procedimiento sancionador, el tribunal sentenciador debe proceder de oficio a su resolución, sin necesidad de que haya sido alegada por las partes, previo trámite de audiencia
• La exención del IBI de inmuebles afectos a servicios educativos alcanza también a la parte de la construcción de la que las Administraciones sean superficiarios si se cumple la afección directa a servicios educativos
• Para aplicar el índice corrector del 0,90 % en la estimación objetiva del IRPF para empresas de pequeña dimensión, la magnitud de 2 trabajadores debe computarse en función del número de horas anuales prorrateadas por trabajador
• El hecho de que finalmente no se imponga sanción no impide apreciar la existencia de la resistencia o excusa a fin de aplicar el método de estimación indirecta de la base imponible del IS
• Para calcular el tipo de interés deducible del contrato de leasing en el IS, no puede utilizarse datos obtenidos 2 años después de la contabilización del arrendamiento financiero, que en su día era desconocido para la recurrente
• La insolvencia judicialmente declarada de la sociedad vinculada a efectos de la deducción de la provisión por insolvencias en el IS debe entenderse producida con el Auto del Juzgado que declara el estado de concurso
• Al haber probado la sociedad el pago de la renta del arrendamiento mediante los documentos bancarios aportados, es correcta la deducción de las retenciones practicadas sobre los rendimientos de arrendamiento de inmuebles

Afirma la Sala que el servicio prestado por la mercantil no es un servicio personalísimo, pues podría haber realizado dicho servicio otro profesional del sector con similar experiencia y formación. En ese caso, la sociedad pagaría según mercado el salario correspondiente, que es el que los socios recibían.

El TSJ de la Rioja, en su Sentencia de 9 de noviembre de 2023, analiza si es correcta la valoración de las operaciones vinculadas efectuada por parte de la Administración.

Comienza la Sala indicando que los servicios prestados por la socia consisten fundamentalmente en asesoramiento fiscal y contable a los clientes de la sociedad. Por su parte, los servicios prestados por el socio son esencialmente, de asesoramiento laboral y mercantil. Además, ninguno de ellos percibe retribución como administrador porque el cargo es gratuito.

A continuación, el Tribunal recuerda que, tal y como establece reiterada jurisprudencia, el servicio que presta una persona física a una sociedad vinculada y el que presta tal sociedad vinculada -aquí, la recurrente- a terceros independientes, es sustancialmente el mismo cuando se trata de la prestación de un servicio intuitu personae, y la sociedad vinculada carece de medios para realizar la operación o prestar el servicio pactado si no es a través de la necesaria e imprescindible participación de la persona física, no aportando valor añadido (o siendo este residual) a la labor de la persona física.

Ahora bien, afirma la Sala que el servicio prestado por la mercantil no es un servicio personalísimo, pues podría haber realizado dicho servicio otro profesional del sector con similar experiencia y formación. En ese caso, la sociedad pagaría según mercado el salario correspondiente, que es el que los socios recibían.

Afirma la Sala que, considerándose acreditado que el valor de esas participaciones creadas no puede responder a una compensación de deudas porque no tienen el valor nominal de la deuda a extinguir, no puede sostenerse la tesis de la actora, puesto que por mucho que le diera la forma de compensación de deuda por las participaciones recibidas, éstas no tenían un valor de mercado que supusiera contraprestación.

El TSJ de Cataluña, en su Sentencia de 21 de septiembre de 2023, analiza si el tratamiento contable de las operaciones de ampliación de capital y la aportación del crédito por parte del socio, es conforme a Derecho.

En concreto, la actora mantiene que no puede considerarse que la ampliación de capital de la hoy actora con la entrega al socio acreedor de 7.000 participaciones sociales nuevas tenga el carácter de liberalidad, sino que la causa onerosa es su justificación, de forma que existió una compensación de créditos y no una condonación de deuda como considera la Administración.

Pues bien, a juicio de la Sala que el contribuyente no aporta elemento probatorio alguno relativo a que las participaciones no tuvieran un valor próximo o equiparable a cero.

En este sentido, destaca el Tribunal un extracto del informe determinante de la situación financiera, patrimonial y de funcionamiento de la entidad, según el cual dicha entidad “es una sociedad objetivamente inactiva y la inversión financiera corresponde a dinero entregado a una compañía INDIA de la cual no se ha observado ningún tipo de ingreso real, la totalidad de los ingresos contabilizados corresponden a provisiones estimativas, inciertas contabilizadas y en sus estados financieros no se observa posibilidad de devolver cuantía alguna (…). El deseo de sus socios es vender sus participaciones o si ello no fuera posible liquidarla”.

El Tribunal Supremo considera que Hacienda impone un requisito (que las guarderías cuenten con una autorización como centro educativo otorgada por la Administración educativa competente) no establecido en la ley del IRPF, que restringe las opciones de las madres trabajadoras para poder disfrutar de esta deducción, y concluye que los gastos de custodia serán deducibles, dentro de los límites legales, tanto si se abonan a guarderías como a centros de educación infantil ya que la ley “en modo alguno condiciona los requisitos del centro en que las madres trabajadores decidan contratar los servicios de custodia” en el sentido pretendido por la AEAT.

El Tribunal Supremo, en dos sentencias de 8 de enero de 2024, recurso n.º 4995/2022 y 2779/2029 estima que Hacienda impone un requisito no establecido en la ley del IRPF, que restringe las opciones de las madres trabajadoras para poder disfrutar de esta deducción, y concluye que los gastos de custodia serán deducibles, dentro de los límites legales, tanto si se abonan a guarderías como a centros de educación infantil ya que la ley “en modo alguno condiciona los requisitos del centro en que las madres trabajadores decidan contratar los servicios de custodia” en el sentido pretendido por la AEAT.

El derecho al error se integra en la propia delimitación de la potestad sancionadora e impide la aplicación automática de sanciones en los casos en que la complejidad de las normas aplicables haga presuponer la existencia de meros errores involuntarios.

El TSJ de Galicia en su sentencia de 28 de noviembre de 2023 aplica la teoría del derecho al error para desvirtuar la culpabilidad del contribuyente, dada la complejidad de las normas contenidas en el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores y de las operaciones realizadas aunque el obligado tributario haya contado con la asistencia de asesores en sus autoliquidaciones fiscales.

No obstante, cabe aplicar la deducción en el supuesto de que la falta de aplicación derive de sobrepasar la inversión realizada en otra vivienda habitual.

A partir de 1 de enero de 2013 se suprimió la deducción estatal por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes, si bien, se introdujo un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, de tal forma que podían seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.

La disposición transitoria decimoctava de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) contempla tres casos en los que se mantiene la aplicación de la deducción del artículo 68.1.2.ª de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

Disponer de otro vehículo en el ámbito familiar no puede servir para entender que la afectación del restante es exclusiva.

La STSJ de Cataluña de 27 de julio de 2023, rec. n.º 2983/2021, vuelve a pronunciarse sobre la deducibilidad de una serie de gastos que se dicen vinculados al ejercicio de la actividad profesional del actor, abogado en un despacho cuya actividad consistiría en el asesoramiento jurídico-tributario, la captación y fidelización de clientes, motivar y cohesionar a los equipos y generar negocio.