TS

El Tribunal Supremo concluye que las graves omisiones procedimentales consistentes en no valorar tanto las alegaciones previas al acta como las alegaciones previas a la liquidación, determina la nulidad en las actuaciones tributarias impugnadas en instancia al privar al contribuyente, de forma manifiesta, de la posibilidad de un ejercicio efectivo de su derecho a la defensa. No es un tema de cortesía sino de estricto cumplimiento de la legalidad; que no admite reproches frente al contribuyente que ejerce su derecho a presentar por correo sus alegaciones el último día del plazo y por exigencias del derecho al procedimiento administrativo debido y del principio de buena administración, la Administración está obligada a prever que resulta materialmente imposible que los escritos de los contribuyentes así presentados lleguen a la Administración el mismo día.

El Tribunal Supremo, en su sentencia de 12 de septiembre de 2023, concluye que es nula de pleno derecho la liquidación practicada sin valorar las alegaciones previas del contribuyente, presentadas en tiempo y forma, precedida de la extensión de un acta en disconformidad en la que tampoco se valoraron sus alegaciones ni los documentos aportados, al resultar absolutamente ineficaces cada uno de estos trámites, concebidos como una garantía real del contribuyente, y cuya efectividad debe preservar la Administración en el seno de las actuaciones tributarias, a la luz del derecho al procedimiento administrativo debido, interpretado conforme al principio de buena administración.

La Administración estaba obligada a valorar ambos escritos de alegaciones del contribuyente, incluso, aunque ello hubiera determinado que la notificación de la liquidación se produjera excedido el plazo máximo establecido, ya que el riesgo de prescripción, en modo alguno puede operar contra el contribuyente.

No es un tema de cortesía sino de estricto cumplimiento de la legalidad; una legalidad que no admite reproches frente al contribuyente que ejerce su derecho a presentar por correo sus alegaciones el último día del plazo; una legalidad que, en consecuencia, contempla que la Administración las reciba por dicho conducto, de manera que, por exigencias del derecho al procedimiento administrativo debido y del principio de buena administración, la Administración está obligada a prever, -precisamente como apuntó el TEAC en su resolución- que resulta materialmente imposible que los escritos de los contribuyentes así presentados lleguen a la Administración el mismo día.

Se vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva cuando en los recursos interpuestos desde Canarias contra actos dictados por los órganos administrativos de Canarias, el registro electrónico común de la Agencia Tributaria toma en consideración únicamente la hora peninsular y no la hora de Canarias.

El TSJ de Canarias en su sentencia de 20 de diciembre de 2022 considera que se vulnera el principio de seguridad jurídica, de igualdad y el derecho a la tutela judicial efectiva cuando en los recursos interpuestos desde Canarias contra actos dictados por los órganos administrativos de Canarias, el registro electrónico común de la Agencia Tributaria toma en consideración únicamente a la hora peninsular y no la hora de Canarias, ya que en España, tan oficial es la hora peninsular como la hora de Canarias.

Durante este mes de agosto, además de la sentencia que anula la obligación para todos los contribuyentes de presentar la declaración del IRPF por medios electrónicos se han publicado numerosos autos planteando nuevas cuestiones al Tribunal entre los que destacamos los siguientes:

El TS considera que dados los términos en que se expresa la STC 182/2021, de 26 de octubre, es indudable que la voluntad del Tribunal Constitucional es fijar la intangibilidad de las diversas situaciones consolidadas a la fecha de dictado de la sentencia, no a la de la publicación.

El Tribunal Supremo en una sentencia de 12 de julio de 2023 resuelve que dados los términos en que se expresa la STC 182/2021, de 26 de octubre de 2021, cuestión de inconstitucionalidad n.º 4433/2020 (NCJ065794), es indudable que la voluntad del Tribunal Constitucional es fijar la intangibilidad de las diversas situaciones consolidadas a la fecha de dictado de la sentencia, no a la de la publicación y no se puede impugnar la liquidación que no es aún firme, a pesar de no haber transcurrido los plazos legales al efecto.

De esta manera considera el TS que las liquidaciones provisionales o definitivas por IIVTNU que no hubieran sido impugnadas a la fecha de dictarse dicha sentencia, 26 de octubre de 2021, no podrán ser impugnadas con fundamento en la declaración de inconstitucionalidad efectuada en la misma, al igual que tampoco podrá solicitarse con ese fundamento la rectificación, ex art. 120.3 LGT, de autoliquidaciones respecto a las que aun no se hubiera formulado tal solicitud al tiempo de dictarse la STC 26 de octubre de 2021. Sin embargo, sí será posible impugnar dentro de los plazos establecidos para los distintos recursos administrativos, y el recurso contencioso-administrativo, tanto las liquidaciones provisionales o definitivas que no hubieren alcanzado firmeza al tiempo de dictarse la sentencia, como solicitar la rectificación de autoliquidaciones ex art. 120.3 LGT, dentro del plazo establecido para ello, con base en otros fundamentos distintos a la declaración de inconstitucionalidad efectuada por la STC 182/2021, como pueden ser las previas sentencias del Tribunal Constitucional que declararon la inconstitucionalidad de las normas del IIVTNU en cuanto sometían a gravamen inexcusablemente situaciones inexpresivas de incremento de valor (entre otras STC 59/2017 ) o cuando la cuota tributaria alcanza confiscatorio ( STS 126/2019 ) al igual que por cualquier otro motivo de impugnación, distinto de la declaración de inconstitucionalidad por STC 182/2021".

EL Tribunal Supremo ha adelantado en una nota de prensa el fallo de su sentencia en la que anula la exigencia a los contribuyentes de presentar la declaración del IRPF por medios electrónicos a través de Internet, realizada en la Orden del Ministerio de Hacienda HAC/277/2019, de 4 de marzo, "pues se establece de manera general para todos los obligados tributarios sin determinar los supuestos y condiciones que justifiquen, en atención a razones de capacidad económica, técnica, dedicación profesional u otros motivos, que se imponga tal obligación".

El tribunal estima en su sentencia un recurso de la Asociación Española de Asesores Fiscales, y declara la nulidad de varios artículos de la Orden de Hacienda que fijaban esa imposición general.

El TS afirma con rotundidad que las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, pues en el supuesto de que la sociedad esté integrada por un socio único no es exigible el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general y,  aun en el caso de aceptarse que fuera exigible su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y la improcedencia de su deducibilidad.

El Tribunal Supremo en su sentencia de 27 de junio de 2023 fija como jurisprudencia que las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible -art. 14.1.e) TRLIS- por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, siempre que de los estatutos quepa deducir el modo e importe de tal retribución, como sucede en este caso. En el supuesto de que la sociedad esté integrada por un socio único no es exigible el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general, por tratarse de un órgano inexistente para tal clase de sociedades, toda vez que en la sociedad unipersonal el socio único ejerce las competencias de la junta general (art. 15 TRLSC).  Y,  aun en el caso de aceptarse que fuera exigible legalmente este requisito previsto en la ley mercantil -para ejercicios posteriores a los analizados-, su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y la improcedencia de su deducibilidad.

El Tribunal Supremo resuelve que Hacienda no puede declarar a un menor de edad sin rentas responsable solidario de las deudas de sus padres en la modalidad de tributación conjunta del IRPF, pues no pudo asentir o discrepar de la decisión de sus padres de optar por la tributación conjunta, aunque era más beneficiosa para ellos, podría ser perjudicial para el hijo menor de edad.

El Tribunal Supremo ha dictado una sentencia, cuyo fallo se ha adelantado en una nota publicada en lapágina del Poder Judicial, en la que establece que Hacienda no puede declarar a un menor de edad sin rentas responsable solidario de las deudas de sus padres en la modalidad de tributación conjunta del Impuesto sobre Renta de las Personas Físicas (IRPF) de la unidad familiar, ya que debido a su edad (10 años entonces), el demandante no pudo asentir o discrepar de la decisión de sus padres de optar por la tributación conjunta de la unidad familiar que, aunque era más beneficiosa para ellos, podría ser perjudicial para el hijo menor de edad. En este caso la Ley foral navarra del IRPF establece que las personas físicas integradas en una unidad familiar que opten por la tributación conjunta quedan “conjunta y solidariamente sometidas al impuesto como sujetos pasivos, sin perjuicio del derecho a prorratear entre sí la deuda tributaria, según la parte sujeta que corresponda a cada uno de ellos”, a diferencia de la Ley estatal que del IRPF que recoge como condición para la tributación conjunta es que todos los miembros obtengan alguna renta “y ello porque, si no perciben ninguna, no son contribuyentes.

La Comunidad foral recurrió en casación ante el Tribunal Supremo que ahora ha desestimado su recurso y ha confirmado el fallo de la sentencia recurrida, que anulaba la diligencia de embargo girada contra el menor por el principal más los intereses debidos por la liquidación del IRPF de 2010 de la unidad familiar. La Sala considera que la Administración tributaria dispensa un trato discriminatorio a estos hijos menores de edad respecto a los hijos mayores de edad dependientes de los padres porque estos no son miembros de la unidad familiar ni están sometidos a la responsabilidad solidaria.

Además de las sentencias destacadas que han sido publicadas por el  Tribunal Supremo durante esta primera quincena de julio y que hemos comentado previamente en las entradas referidas a los conflictos en la residencia fiscal del contribuyente entre España y un país firmante de un Convenio de Doble Imposición, deben resolverse conforme a las reglas previstas en dicho instrumento y la que  completa su jurisprudencia respecto a la valoración de los servicios de carácter personalísimo prestados por el socio a otras sociedades vinculadas a la sociedad profesional regularizada, encontramos las siguientes nuevas cuestiones que se plantean al Tribunal:

El Tribunal Supremo afirma que los conflictos de residencia entre Estados firmantes de un Convenio de Doble Imposición deben resolverse mediante la aplicación de los criterios de «desempate» previstos en el Convenio, y considera que el «centro de intereses vitales» es más amplia que el concepto de «núcleo de intereses económicos» del art. 9.1 b) de la Ley del IRPF, por lo que no resulta equiparable.

El Tribunal Supremo en su sentencia 12 de junio de 2023 no alberga duda alguna de que el conflicto en la residencia fiscal debe resolverse aplicando las reglas previstas en el Convenio, en concreto en su art. 4.2, que establece cuatro criterios sucesivos de «desempate» para la persona física que sea residente de ambos Estados contratantes:

• lugar donde tenga una vivienda permanente a su disposición;
• lugar  en el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);
• lugar donde desarrolle su vida habitualmente y
• lugar donde sea nacional.

En último término, si se dieran en ambos Estados las cuatro circunstancias, o no se dieran en ninguna de ellas, tendría que acudirse a un procedimiento amistoso para la resolución del conflicto. Por otro lado, los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado y la validez de un certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales del otro Estado contratante en el sentido del Convenio de Doble Imposición debe ser presumida.

El Tribunal Supremo estima que respecto a la valoración de los servicios de carácter personalísimo prestados por el socio a otras sociedades vinculadas a la sociedad profesional regularizada, la equivalencia entre el precio que la vinculada paga a la sociedad regularizada -por los servicios prestados por ésta, a cargo del socio, que no solo es el profesional que los ha de prestar de un modo personal e insustituible, es plena en su comparación con la que relaciona a la sociedad profesional con el socio, pues el servicio prestado no es que sea semejante, es que es el mismo. 

El Tribunal Supremo en su sentencia de 21 de junio de 2023, estima correcto el ajuste por operaciones vinculadas con objeto de la regularización practicada por la Inspección respecto de la sociedad recurrente, participada en un 94% por el profesional de los medios de comunicación. En este sentido la Inspección tributaria no ha considerado que concurra simulación, antes bien da por bueno el hecho de que un profesional de los medios de comunicación actúe a través de una sociedad para la obtención de sus ingresos. La regularización parte, sobre todo, del contrato celebrado entre la actora y la sociedad, que contrata en exclusiva con la recurrente los servicios profesionales del comunicador para la realización de un programa radiofónico, así como las colaboraciones periodísticas realizadas por este último.

En esta sentencia el Tribunal sienta como doctrina que el servicio que presta una persona física a una sociedad vinculada y el que presta tal sociedad vinculada -aquí, la recurrente- a terceros independientes, es sustancialmente el mismo cuando se trata de la prestación de un servicio intuitu personae, y la sociedad vinculada carece de medios para realizar la operación o prestar el servicio pactado si no es a través de la necesaria e imprescindible participación de la persona física -no aportando valor añadido (o siendo este residual) a la labor de la persona física-. Dada esa coincidencia de los servicios, es acorde considerar con la metodología de operaciones vinculadas del ejercicio 2006 que la contraprestación pactada por esta segunda operación es el precio de mercado del bien o servicio de que se trate. Asimismo, en las mismas circunstancias descritas, es acorde considerar con la metodología de operaciones vinculadas del ejercicio 2007, que la contraprestación pactada por esta segunda operación -la que liga a la sociedad vinculada, en este caso la recurrente en casación, con el tercero independiente- es una operación no vinculada comparable, no siendo necesario incorporar al efecto una corrección valorativa de ese precio pactado que sirve de canon comparable, por el mero reconocimiento de la existencia de la sociedad, sin perjuicio de las correcciones que en aplicación del método del precio libre comparable proceda realizar, por los gastos fiscalmente deducibles que se centralizan en la sociedad.