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Aplicando legislación sobre consumidores y usuarios, la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, en su sentencia de 25 de noviembre de 2011, sale al paso en la protección al obligado por este tipo de acuerdos, que no es el contribuyente determinado por la norma tributaria, evidentemente, sino cualquier otro, a quien se pretende trasladar la carga tributaria de una determinada operación.

Bien sabido es que el art. 18 Ley 58/2003 (LGT) deja bien claro, como ya lo hacía la anterior Ley General Tributaria, que el crédito tributario, en principio (y esta expresión que emplea quien suscribe estas notas hay que entenderla como “salvo que una norma diga lo contrario”), es indisponible.

No obstante, en la práctica jurídica es habitual este tipo de pactos, en los que el contribuyente traslada el peso económico que supone la fiscalidad de las operaciones que realiza a la otra parte interviniente en la contratación. Así, se emplean este tipo de prácticas especialmente en el ámbito del Derecho Civil o Mercantil, pero tampoco es de extrañar detectarlas en otras parcelas del tráfico jurídico, en principio menos lógicas, como el Derecho Laboral.

Sin embargo, que estos pactos no tengan consecuencias tributarias está claro (la Administración tributaria se puede y debe dirigir a quien resulta obligado por la norma a la hora de reclamar la deuda tributaria), pero ello no obsta a que estas convenciones tengan consecuencias en otros sectores del ordenamiento jurídico.

El Tribunal Supremo, en primer pronunciamiento en la materia, señala en su sentencia de 25 de octubre de 2011 al respecto de la imputación temporal en el Impuesto sobre Sociedades de una quita parcial, seguida de una espera por el resto de la deuda, que la imputación del ingreso que supone la quita debe realizarse con ocasión de los pagos que se vayan efectuando, y no en su totalidad en el momento de la suscripción del convenio con los acreedores.

Según el Tribunal, resulta indudable que la firma del convenio no supone sin más la extinción de la parte de deuda condonada mediante la quita, ya que habiéndose establecido para el resto de la deuda unos pagos parciales a partir de su celebración, el convenio no se perfecciona hasta que esos pagos parciales no se vayan realizando, de tal forma que si se produce el incumplimiento del abono en dichos plazos, el convenio puede quedar sin efecto si así lo acuerda la comisión de acreedores, y, por tanto, no haya incremento patrimonial que imputar al sujeto pasivo. No existe, por tanto, infracción del art. 22 Ley 61/1978 (Ley IS) realizando la imputación de este modo.

Para terminar, recuerda el Tribunal Supremo que éste es el criterio seguido por la Administración en consultas como la de 27-7-1999, n.º 1358/1999. Véase también, y en el mismo sentido, la sentencia de la AN, de 22 de marzo de 2007, recurso n.º 320/2004, que se recurre en esta sentencia.

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Así de rotundo se muestra el Tribunal Supremo, en su sentencia de 25 de octubre de 2011, manifestándose por otro lado en abierta contradicción con lo señalado por la Audiencia Nacional y el Tribunal Económico-Administrativo Central en la instancia del proceso que culmina con su pronunciamiento.

En concreto, señala el Tribunal que, acreditada la autenticidad de la firma que autoriza un documento, es obligado reputar veraz y exacto su contenido, a menos que se pruebe la existencia de hechos que permitan desvanecer y desvirtuar el mismo.

Mantener lo contrario, en su opinión, significaría hacer desaparecer toda la eficacia y la seguridad vinculatoria de los documentos privados, en contra de lo que dispone el art. 1225 del Código Civil, que, recordemos, señala que “El documento privado, reconocido legalmente, tendrá el mismo valor que la escritura pública entre los que lo hubiesen suscrito y sus causahabientes”.

Pues bien, aplicando esta doctrina, el sujeto pasivo del IRPF detrás del recurso que en esta sentencia se resuelve, consigue probar válidamente la existencia de fondos que desvirtúa un incremento no justificado de patrimonio que la Administración le había imputado.

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La sentencia del Tribunal Supremo de 14 de noviembre de 2011 matiza hasta dónde llegan las competencias de los órganos de recaudación a la hora de realizar requerimientos de obtención de información. Así, señala el Tribunal que la circunstancia de que se contemple la posibilidad de que estos órganos de recaudación puedan practicar requerimientos de información tributaria no significa reconocerles la potestad de realizarlos a cualquier obligado tributario y en cualquier clase de contexto o situación, sino que se trata del ejercicio de una potestad que debe estar directamente vinculada al ámbito competencial y de actividad que desarrolle el órgano en cuestión, es decir, sujeta a la previsión legal que justifica la actuación misma del órgano administrativo; dicho de otro modo, no cabe practicar requerimientos de este tipo desvinculados del cobro o de la exacción de créditos concretos y específicos.

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El Tribunal Supremo nos regala una nueva sentencia, la de 5 de diciembre de 2011, en la que de nuevo ampara derechos a pesar de no mediar factura que documente la operación que recae en el ámbito objetivo del Impuesto.

Así, el Tribunal señala en ese pronunciamiento que puede promoverse una reclamación económico-administrativa respecto de la procedencia de repercutir el IVA en una determinada operación sin haberse expedido la pertinente factura pero mediando -en su lugar-, y emitido en tiempo, un requerimiento notarial que precisaba cuál sería la base imponible, el tipo de gravamen aplicable y la cuota que le correspondía de estar gravada por dicho impuesto.

En otro orden de cosas, también se aborda en esta sentencia otra cuestión, cual es la caducidad del derecho a la repercusión, y respecto de ella señala el Tribunal que el derecho a la repercusión se pierde más allá del transcurso del año desde la fecha de devengo de la operación, salvo que se trate de un supuesto en que la ausencia de repercusión se produzca sin causa que lo justifique.

Pues bien, según él, no justifica la falta de repercusión el hecho de que receptor de la prestación del servicio -en este caso el arrendatario- interpusiera una reclamación económico-administrativa en la que se instaba la repercusión por entender que la operación estaba sometida al mismo, porque de admitirse tal posibilidad, ante cualquier caso dudoso para el sujeto pasivo, pese a haberse devengado el Impuesto, podría dejarse repercutir su importe hasta que se produjera un pronunciamiento en firme sobre el particular sin ingresar cuota alguna en la Hacienda pública, y tal posibilidad se opondría a la mecánica aplicativa del tributo y a su naturaleza, impidiendo temporalmente el gravamen del valor añadido originado en todas y cada una de las fases de producción del bien o del servicio, calculado por la diferencia entre el impuesto devengado y el impuesto soportado deducible.

De este modo, la demandante perdió su derecho a la repercusión del Impuesto en esta operación, sin quedar eximida de ingresarlo, operando para ella como una “sanción” económica dado que la obligación de ingresar nace de la realización del hecho imponible, no de la obligación de repercutir.

En el mismo sentido, se manifestó la sentencia de instancia: SAN, de 6 de mayo de 2009, recurso nº  301/2007.

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El Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de octubre de 2011, basándose en un pronunciamiento suyo anterior, aunque un poco lejano en el tiempo, de 22 de febrero de 2003, deja claro que las actividades accesorias de la principal, cuyas rentas generan derecho a la bonificación  por la prestación de servicios públicos locales, también se benefician de la citada bonificación.

La sentencia analiza si la actividad complementaria de una de las empresas de transporte público más importantes de nuestro país puede incluirse en el ámbito objetivo la bonificación, concluyendo, en concreto, que no hay óbice en que el inmovilizado afecto a su finalidad principal pueda ser utilizado también en la gestión de actividades accesorias tales como el alquiler de locales comerciales, cesión de instalaciones para fibra óptica, publicidad, máquinas expendedoras, de fotografía…sobre todo teniendo en cuenta que el servicio público resultaba en si mismo deficitario, por lo que una “gestión prudente y razonable del mismo” permite su explotación y por tanto la bonificación de las rentas que genera.

Los términos en que expresa el Tribunal Supremo son análogos a los que ya utilizó en la sentencia antecitada, de 22 de febrero de 2003, pero además se apoya en un hecho fáctico: que el legislador, a través de las correspondientes Leyes de Presupuestos, concede a la empresa prestadora del servicio público cantidades a fondo perdido, y a la hora de concederlas toma en cuenta todos los ingresos, incluidos los derivados de sus actividades accesorias, reconociendo, en suma, que los mismos forman parte de sus ingresos habituales y por tanto de su propia actividad. Así las cosas, señala el Tribunal Supremo “si contable y presupuestariamente hay una unidad integral, es evidente que debe existir una única e inescindible actividad, como recogen los jueces a quo”.

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La sentencia del Tribunal Supremo, de 18 de octubre de 2011, cierra un largo proceso emprendido ante este Tribunal, suspensión incluida del procedimiento al objeto de plantear decisión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea con el fin de que  interpretara determinados matices del art. 108 Ley 24/1988 (Mercado de Valores).

La cuestión de fondo que da lugar a todo este decurso jurisdiccional tiene que ver con la polémica de si la aplicación de la excepción a la exención que se regula en ese artículo respecto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales ha de ser objetiva o el elemento intencional puede moldear su aplicación.

Pues bien, ante la respuesta dada por el TUE, en su auto, de 6 de octubre de 2010, a la decisión prejudicial planteada por el propio Tribunal Supremo en su auto, de 24 de septiembre de 2009, éste se ve obligado a estimar que el art. 108.2 Ley 24/1988 (Mercado de Valores) no da opción alguna a la posibilidad de valorar la concurrencia o no del ánimo tendencial de encubrir una transmisión de inmuebles a través de una operación de adquisición de valores mobiliarios, siempre y cuando se cumplan las dos circunstancias previstas en la citada norma.

No obstante, esta sentencia no es ya novedad en sede del Tribunal Supremo, quien ya se manifestó en estos términos, e invocando el espíritu del citado auto del TJUE, en su sentencia de 12 de mayo de 2011; eso sí, la que es objeto de estas líneas tiene 2 virtualidades: que cierra el íter jurisdiccional que dio lugar al pronunciamiento del Tribunal europeo y que sienta jurisprudencia en la materia.

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De este modo ha sido “penalizada” una de nuestras grandes firmas de consultoría en la sentencia del Tribunal Supremo, de 5 de octubre de 2011, quien como consecuencia de una fusión concedió a los empleados de la compañía en los que concurriera la condición de socio/partícipe una gratificación extraordinaria cuyo quantum se fijó en base a su antigüedad en la empresa.

Recuerda el Tribunal que para que este tipo de rentas puedan ser calificadas como irregulares es imprescindible que la actividad generadora de la renta, así como la renta misma, se hayan producido en más de dos años; e el caso, debería haberse acreditado que los trabajos generadores de la fusión y sus efectos, hubiesen durado más de dos años.

Pues bien, esta prueba no se ha efectuado, y ello determina que no concurra el presupuesto de hecho que es condición de la aplicación de este “régimen”.

Por el contrario, el acuerdo generador del rendimiento está radicalmente disociado del trabajo efectuado, e incluso de la fusión misma, pues se asienta en la condición de socio, y, en la antigüedad en la empresa, circunstancias que, a primera vista, y salvo prueba en contrario, que no se ha hecho, poco tienen que ver con el hecho generador de la retribución: «la fusión».

Es recomendable ver también, en el mismo sentido, la sentencia de la Audiencia Nacional, de 31 de enero de 2007, recurso n.º 694/2005, que se recurre en esta sentencia.

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En su sentencia de 10 de octubre de 2011, el Tribunal Supremo, aclara que, aunque en algunas ocasiones haya concedido la suspensión de actos de contenido negativo, en materia tributaria, no es procedente la concesión de la suspensión de actos de denegación de aplazamientos.

Los hechos analizados en los autos se resumen en que la Administración tributaria denegó el aplazamiento solicitado por el contribuyente. En sede administrativa, con la consiguiente revisión económico-administrativa y como cuestión incidental, se interesó la «suspensión» de esta denegación, que acertadamente fue denegada. Sin embargo, interpuesto recurso contencioso administrativo, la Sala de instancia acogió la pretensión de «suspender» el acuerdo denegatorio del aplazamiento y en consecuencia la concedió.

Pues bien, pese a que la sentencia impugnada afirme lo contrario, lo que materialmente ha hecho es otorgar el aplazamiento, lo cual no puede ser compartido por este Tribunal. Y es que, a diferencia de lo que ocurre en sede jurisdiccional, señala el Tribunal, no hay un catálogo abierto de medidas cautelares susceptibles de adoptarse en las vías administrativa y económico-administrativa, sino que la única medida cautelar posible frente a un acto tributario es la suspensión de su ejecutividad.

Así, no cabe, ni está legalmente previsto, otro tipo de medidas cautelares y mucho menos las de carácter positivo, como la concedida por la sentencia que se impugna.

Se recomienda ver también, en sentido contrario, SAN, de 30 de marzo de 2009, recurso n.º 21/2008, que se recurre en esta sentencia.

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En la reciente sentencia del Tribunal Supremo, de 6 de octubre de 2011, nuestro más alto Tribunal frena la avidez recaudadora de la Administración tributaria quien, en una equivocada conceptuación de la figura del ingreso a cuenta no repercutido, pretendía establecer una doble imposición sobre el mismo, haciéndole tributar en el momento de la adquisición de la retribución en especie (como un rendimiento del trabajo más, adicionado a la valoración que se haya realizado de la retribución en especie conforme a las normas del IRPF) y en el momento de la transmisión del elemento patrimonial que en su día percibió el contribuyente como retribución en especie (no permitiendo incluirlo en el importe real de la adquisición satisfecho a la hora de calcular una de las partes del binomio, el valor de adquisición, con el que calcula la correspondiente ganancia patrimonial).

Ratifica así, aunque con argumentos mucho más sólidos y contundentes que los empleados por la sentencia de instancia, el fallo de la sentencia de la Audiencia Nacional, de 31 de marzo de 2008, que ve en recurso y que se limita a establecer que, a los efectos de la alteración patrimonial, el valor de adquisición estará integrado por la suma del importe efectivamente recibido por el trabajador y el importe de la retribución en especie no repercutido, tal como autoliquidó el contribuyente.