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Tras un excelente análisis, que se detallará a continuación, de la virtualidad jurídica de los contenidos de las exposiciones de motivos o preámbulos de las normas, el Tribunal Supremo, en su sentencia de 23 de febrero de 2012, termina por concluir que la exención asociada a la titularidad de participaciones en entidades en el Impuesto sobre el Patrimonio no es exclusiva de las participaciones en entidades que responden al concepto de pequeña o mediana empresa (PYMES), tal y como señaló el Tribunal de instancia en la sentencia que juzga en casación.

Comenzando precisamente por ahí, por analizar la sentencia recurrida (Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, de 12 de diciembre de 2007, rec. n.º 832/2004), hay que poner énfasis tanto en las normas que aplica como en las conclusiones a las que interpretándolas llega el Tribunal:

• En primer lugar, la norma aplicable a los autos es el art. 4.Ocho.Dos Ley 19/1991 (Ley IP) en la redacción que le da la Ley 22/1993 (Medidas fiscales, de reforma del régimen jurídico de la función pública y de la protección por desempleo), que incluyó por primera vez entre los bienes y derechos exentos del Impuesto sobre el Patrimonio los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de las actividades empresariales, así como las participaciones en entidades, que cumplan determinadas condiciones, cuyo detalle, en lo que tiene que ver con el supuesto aplicable a los autos, es el siguiente:

El art. 54.8 RD 1629/1991 (Rgto. ISD) permite liquidar, si bien con carácter provisional, el Impuesto sobre Sucesiones a personas de las que se ignora, de momento, si van a llegar a heredar, con lo que, de entrada, ya se atisba, según el Tribunal Supremo en sentencia de 30 de enero de 2012, una cierta contradicción con el sistema de la Ley 29/1987 (Ley ISD), que sitúa el devengo del Impuesto en el momento del fallecimiento del causante (art. 24.1), pero, obviamente, respecto de quienes se sabe que son los sujetos pasivos, esto es, los causahabientes [art. 5.º a)], aun cuando todavía no hayan recibido el caudal relicto.

Pues bien, el citado precepto, continúa el Tribunal, al recaer sobre el patrimonio de alguien que no ha recibido una herencia ni se sabe si la recibirá, ignora un principio capital, y constitucional, de nuestro sistema tributario, cual es el de capacidad contributiva, proclamado en el art. 31.1 CE, también recogido en el art. 3.º 1 Ley 58/2003 (LGT), como antes lo estaba en el art. 3.º Ley 230/1963 de igual nombre. Por todo ello, al infringir el principio de jerarquía normativa, el Tribunal ha declarado la nulidad del art. 54.8 RD 1629/1991 (Rgto. ISD).

Con este pronunciamiento, el Tribunal Supremo se separa del criterio emitido en su sentencia de 31 de marzo de 2004, en la cual se declaraba la validez de dicho artículo al considerarlo ajustado a Derecho.

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Ha llegado a la sede del Tribunal Supremo, vía recurso de casación para la unificación de doctrina, una cuestión de notable interés jurídico- tributario cual es la de si el supuesto de no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido por la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, regulado en el art. 7.1º.a) Ley 37/1992 (Ley IVA), es aplicable a cualquier empresario o profesional a los efectos del Impuesto, o debe excluirse del supuesto a los urbanizadores de terrenos y promotores, constructores o rehabilitadores de edificaciones destinadas a su venta o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente, que son empresarios a efectos del Impuesto por imperativo del art. 5.Uno.d) de la citada norma.

La recurrente presenta como soporte de su recurso dos sentencias del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias de fechas 20 de abril de 2009 (la que se recurre), y de 23 de marzo de 2004 (la que se aporta de contraste).

En la primera de ellas, en la recurrida, el Tribunal Superior de Justicia de Asturias, entiende que la transmisión de la totalidad de las parcelas de las que era titular la recurrente constituyó la enajenación del patrimonio empresarial de la transmitente, tratándose de una operación no sujeta al IVA conforme a lo dispuesto en el art. 7.1º.a) Ley 37/1992 (Ley IVA), en relación con el art. 5.Uno.d) de la misma norma, que le otorga la condición de empresario.

La competencia exclusiva de las Comunidades Autónomas en materia de asistencia social establecida en el art. 148.1.20º de la Constitución Española obliga a entender que la fijación de las bases para la concesión de subvenciones con cargo a la asignación tributaria del IRPF deben ser también de su competencia exclusiva, claro está, siempre y cuando hubieran asumido expresamente dicha competencia principal al amparo de su respectivo estatuto de autonomía.

Esta es la conclusión jurídica que se puede extraer de la lectura de la sentencia de 16 de diciembre de 2011 del Tribunal Supremo, que tiene origen en un recurso planteado por la Generalitat de Catalunya, interesada directamente en que el Tribunal aclarase que esa competencia -la de la fijación de las bases para la concesión de subvenciones con cargo a la asignación tributaria del IRPF- es de su competencia exclusiva, eliminando así intromisiones del Estado en su terreno competencial.

La sentencia del Tribunal Supremo, de 7 de diciembre de 2011, dictada en recurso de casación en interés de la ley, ha declarado como doctrina legal que la utilización por la Administración tributaria del medio de comprobación de valores previsto en el art. 57.1.g) Ley 58/2003 (LGT) («Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria»), en la redacción que le dio a este artículo la Ley 36/2006 (Medidas para la prevención del fraude fiscal), no requiere ninguna carga adicional para aquélla respecto a los demás medios de comprobación de valores, por lo que no viene obligada a justificar previamente que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse.

Como señala la sentencia, una importante medida con la que cuenta la Administración para luchar contra el fraude fiscal en el sector inmobiliario es la facultad de no aceptar como válidos los valores declarados por las partes y esta posibilidad se ha concretado en la facultad de comprobar el valor, la cual ha quedado reflejada en la norma que da amparo a la comprobación de valores analizada en los autos [art. 57.1.g) Ley 58/2003 (LGT)].

Así de rotundo se muestra el Tribunal Supremo en dos sentencias recién publicadas de 14 y 15 de diciembre de 2011.

Así, en la primera de ellas, de 14 de diciembre de 2011, señala que el automatismo que en materia de suspensión de sanciones se produce en vía económico-administrativa no es trasladable a la vía contencioso-administrativa, en la que el órgano judicial debe resolver sobre la procedencia o no de la suspensión, con o sin garantía, y conforme a las normas que en esta materia contiene la ley jurisdiccional que le resulta aplicable, la Ley 29/1998 (LJCA), y en concreto su art. 133 y ss.

Critica a continuación el proceder del Tribunal de instancia, que en el auto que se recurre en esta sentencia, resuelve con criterios meramente abstractos, como la presunción de inocencia, el carácter no esencialmente recaudatorio del acuerdo sancionador, o los breves plazos establecidos en el procedimiento de recaudación para el ingreso de las sumas adeudadas en concepto de sanción, sin tener en cuenta los intereses en conflicto y los posibles daños que pueden sufrir los intereses públicos (el Tribunal Supremo no se refiere a los de los particulares en esta ocasión) como consecuencia de la suspensión.

Aplicando legislación sobre consumidores y usuarios, la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, en su sentencia de 25 de noviembre de 2011, sale al paso en la protección al obligado por este tipo de acuerdos, que no es el contribuyente determinado por la norma tributaria, evidentemente, sino cualquier otro, a quien se pretende trasladar la carga tributaria de una determinada operación.

Bien sabido es que el art. 18 Ley 58/2003 (LGT) deja bien claro, como ya lo hacía la anterior Ley General Tributaria, que el crédito tributario, en principio (y esta expresión que emplea quien suscribe estas notas hay que entenderla como “salvo que una norma diga lo contrario”), es indisponible.

No obstante, en la práctica jurídica es habitual este tipo de pactos, en los que el contribuyente traslada el peso económico que supone la fiscalidad de las operaciones que realiza a la otra parte interviniente en la contratación. Así, se emplean este tipo de prácticas especialmente en el ámbito del Derecho Civil o Mercantil, pero tampoco es de extrañar detectarlas en otras parcelas del tráfico jurídico, en principio menos lógicas, como el Derecho Laboral.

Sin embargo, que estos pactos no tengan consecuencias tributarias está claro (la Administración tributaria se puede y debe dirigir a quien resulta obligado por la norma a la hora de reclamar la deuda tributaria), pero ello no obsta a que estas convenciones tengan consecuencias en otros sectores del ordenamiento jurídico.

El Tribunal Supremo, en primer pronunciamiento en la materia, señala en su sentencia de 25 de octubre de 2011 al respecto de la imputación temporal en el Impuesto sobre Sociedades de una quita parcial, seguida de una espera por el resto de la deuda, que la imputación del ingreso que supone la quita debe realizarse con ocasión de los pagos que se vayan efectuando, y no en su totalidad en el momento de la suscripción del convenio con los acreedores.

Según el Tribunal, resulta indudable que la firma del convenio no supone sin más la extinción de la parte de deuda condonada mediante la quita, ya que habiéndose establecido para el resto de la deuda unos pagos parciales a partir de su celebración, el convenio no se perfecciona hasta que esos pagos parciales no se vayan realizando, de tal forma que si se produce el incumplimiento del abono en dichos plazos, el convenio puede quedar sin efecto si así lo acuerda la comisión de acreedores, y, por tanto, no haya incremento patrimonial que imputar al sujeto pasivo. No existe, por tanto, infracción del art. 22 Ley 61/1978 (Ley IS) realizando la imputación de este modo.

Para terminar, recuerda el Tribunal Supremo que éste es el criterio seguido por la Administración en consultas como la de 27-7-1999, n.º 1358/1999. Véase también, y en el mismo sentido, la sentencia de la AN, de 22 de marzo de 2007, recurso n.º 320/2004, que se recurre en esta sentencia.

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Así de rotundo se muestra el Tribunal Supremo, en su sentencia de 25 de octubre de 2011, manifestándose por otro lado en abierta contradicción con lo señalado por la Audiencia Nacional y el Tribunal Económico-Administrativo Central en la instancia del proceso que culmina con su pronunciamiento.

En concreto, señala el Tribunal que, acreditada la autenticidad de la firma que autoriza un documento, es obligado reputar veraz y exacto su contenido, a menos que se pruebe la existencia de hechos que permitan desvanecer y desvirtuar el mismo.

Mantener lo contrario, en su opinión, significaría hacer desaparecer toda la eficacia y la seguridad vinculatoria de los documentos privados, en contra de lo que dispone el art. 1225 del Código Civil, que, recordemos, señala que “El documento privado, reconocido legalmente, tendrá el mismo valor que la escritura pública entre los que lo hubiesen suscrito y sus causahabientes”.

Pues bien, aplicando esta doctrina, el sujeto pasivo del IRPF detrás del recurso que en esta sentencia se resuelve, consigue probar válidamente la existencia de fondos que desvirtúa un incremento no justificado de patrimonio que la Administración le había imputado.

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La sentencia del Tribunal Supremo de 14 de noviembre de 2011 matiza hasta dónde llegan las competencias de los órganos de recaudación a la hora de realizar requerimientos de obtención de información. Así, señala el Tribunal que la circunstancia de que se contemple la posibilidad de que estos órganos de recaudación puedan practicar requerimientos de información tributaria no significa reconocerles la potestad de realizarlos a cualquier obligado tributario y en cualquier clase de contexto o situación, sino que se trata del ejercicio de una potestad que debe estar directamente vinculada al ámbito competencial y de actividad que desarrolle el órgano en cuestión, es decir, sujeta a la previsión legal que justifica la actuación misma del órgano administrativo; dicho de otro modo, no cabe practicar requerimientos de este tipo desvinculados del cobro o de la exacción de créditos concretos y específicos.

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