Artículos de Tributación

El peaje fiscal de la eliminación de la doble imposición económica intersocietaria: análisis crítico multinivel

Con el artículo 65 de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, se excluye de la corrección de la doble imposición económica intersocietaria un 5 % de los dividendos o beneficios distribuidos en concepto de «gastos de gestión» de la participación, tanto en el método de exención (art. 21.10 LIS) como en el de imputación ordinaria (art. 32.4 LIS). Esta novedosa restricción, inédita hasta ahora en nuestro ordenamiento tributario, es de rabiosa actualidad y va a aplicarse por primera vez en la próxima e inminente autoliquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio fiscal de 2021. Aun cuando tiene su amparo formal en el artículo 4.3 de la Directiva Matriz-Filial, plantea, en función de la concreta estructura corporativa, problemas jurídicos en un triple nivel normativo: iuscomunitario, constitucional y convencional (CDI). Esta problemática tridimensional, se agrava sobremanera con la sincrónica transposición interna de la Directiva ATAD, por cuya agrietada regulación se filtra, como imprevisto efecto colateral, el espectro de una transparencia fiscal «sobrevenida».

Palabras clave: doble imposición económica; gastos de gestión de la participación; Directiva Matriz-Filial; capacidad económica.

Jorge de Juan Casadevall
Abogado del Estado (Exc.). Doctor en Derecho
Socio Área Fiscal, Crowe Legal y Tributario
Profesor de Derecho Financiero y Tributario. UIC (España)
Académico de la Real Academia de la Jurisprudencia y Legislación

Este trabajo ha obtenido el 1.er Premio «Estudios Financieros» 2022 en la modalidad de Tributación.

El jurado ha estado compuesto por: don Julio García Saavedra, doña Eva María Martín Díaz, don Jesús Rodríguez Márquez, doña Aurora Ribes Ribes y don Eduardo Verdún Fraile.

Los trabajos se presentan con seudónimo y la selección se efectúa garantizando el anonimato de los autores.

Precios de transferencia: un modelo de análisis de comparabilidad de operaciones crediticias a partir de bases de datos

El artículo presenta un modelo de Análisis de Comparabilidad de operaciones crediticias basado en:

  • Comparables externos obtenidos de bases de datos comerciales.
  • Relación directa entre tipos de interés y riesgo crediticio según ratings.
  • Aplicación de la edición 2022 de «OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations» (TPG).

A fin de facilitar la presentación y explicación del modelo, esto se realiza utilizando datos de información de un caso real que por suerte presenta muchas de las peculiaridades, encrucijadas, disponibilidad de información y datos, y aplicación de criterio experto (judgement) que han de afrontarse, así como la falta de claridad y aparentes criterios contradictorios que a veces presentan las TPG.
Supuesto que las bases indicadas inicialmente están firmemente establecidas, el modelo puede aplicarse utilizando una hoja de cálculo electrónico estándar, sin necesidad de acudir a complejas y sofisticadas técnicas, como se aprecia en el artículo. Las incómodas tareas de depuración de la selección de comparables, aplicación de factores de comparabilidad cualitativos y estimación del intervalo de valores más fiables se resuelven mediante técnicas complementarias como el criterio de aceptación-exclusión, segmentación y/o agregación de clases y categorías y graduación numérica de factores cualitativos inspiradas en el AHP.
El modelo realiza de manera ordenada y sistemática los pasos sucesivos de caracterización de la operación examinada y selección de posibles comparables, obteniendo una muestra según calificación crediticia. Finalmente, se establecen rangos de valores razonablemente más probables, alcanzando una conclusión fundada sobre la adecuación a Valor Normal de Mercado (VNM) del interés de la operación examinada.

Palabras clave: precios de transferencia; Análisis de Comparabilidad; factores cualitativos; rango de valores.

Jesús Quintas Bermúdez
Economista colegiado (REAF)
Inspector Financiero y Tributario del Estado (excedente)
Profesor honorífico de la Universidad de Alcalá (España)

Imputación temporal de ingresos y gastos

Análisis de las SSAN de 26 de enero de 2022, rec. núm. 485/2019, y de 4 de febrero de 2022, rec. núm. 322/2019

Las dos sentencias que se comentan abordan supuestos de imputación temporal de ingresos y gastos. La regla principal es el devengo. Junto a ella, la de inscripción contable del gasto, así como la de correlación de ingresos y gastos configuran el armazón de la imputación temporal.
Estas reglas, tradicionales del impuesto sobre sociedades, reafirmadas y sistematizadas por la Ley 43/1995 y continuadas por el texto refundido de 2004 (RDleg. 4/2004), han recalado actualmente, con ligeras modificaciones, en la Ley 27/2014.

Eduardo Sanz Gadea
Inspector de la Hacienda del Estado (jubilado)

Libertad o limitación de medios para probar la discapacidad en el IRPF

En el impuesto sobre la renta de las personas físicas, la discapacidad debe probarse mediante una resolución administrativa que la reconoce, surtiendo efectos desde el momento en el que se solicitó. En el Auto de admisión del recurso de casación del Tribunal Supremo de 23 de febrero de 2022 se plantea si la discapacidad puede demostrarse mediante otros medios de prueba.

Palabras clave: IRPF; discapacidad; medios de prueba.

Isidoro Martín Dégano
Profesor titular de Derecho Financiero y Tributario.
UNED (España)

Análisis práctico de la regularización de bienes de inversión en el IVA

La casuística que se produce como consecuencia de la regularización exigida en la normativa del IVA para los bienes de inversión definidos en el artículo 108 de la ley reguladora del impuesto requiere de un conocimiento teórico sobre las reglas que rigen el derecho a la deducción de las cuotas soportadas. Las distintas circunstancias que se pueden producir incrementa la complejidad en la aplicación de estas normas, por lo que el examen de las mismas a través de diversos supuestos prácticos ayuda a la comprensión de la ardua tarea que supone la casuística de este impuesto, distinguiendo tres grandes grupos: la regularización de bienes de inversión durante el periodo establecido en la ley; la entrega de estos bienes durante el citado periodo, y los supuestos de autoconsumo interno que dan lugar también a exigir la regularización correspondiente de las cuotas soportadas deducidas por bienes de inversión.

Palabras clave: IVA; deducciones; regularización de bienes de inversión; supuestos prácticos.

Antonio Longás Lafuente
Inspector de Hacienda del Estado (España)

La retribución de los socios y administradores como gasto deducible: línea interpretativa desde el principio de íntegra regularización

Análisis de las SSTS de 6 de julio, rec. núm. 6278/2020, y 11 de julio de 2022, rec. núm. 7626/2020

Las recientes sentencias de julio de 2022, referidas ambas a los mismos hechos y de idéntico contenido jurídico, abordan el carácter de la deducción de las remuneraciones percibidas por un socio mayoritario en el impuesto sobre sociedades. Desde unas consideraciones generales de carácter previo, tanto en relación con el concepto de «gasto deducible» en este impuesto como del concepto de «liberalidad», tan controvertidos ambos, se llega a la conclusión de que los gastos relativos a la retribución del socio no administrador son deducibles cuando observen las condiciones legalmente establecidas a efectos mercantiles y laborales, siempre que se acredite la correspondiente inscripción contable, se impute con arreglo a devengo y revista justificación documental. Por otra parte, y aunque no se haya planteado en este caso, considera la virtualidad que puede tener el principio de regularización íntegra para «homogeneizar» el tratamiento fiscal en el impuesto sobre sociedades y en el impuesto sobre la renta de las personas físicas, considerando que esta línea interpretativa «podría estar llamada a perfilar la solución de controversias futuras».

Isabel García-Ovies Sarandeses
Catedrática de Derecho Financiero y Tributario
Universidad de Oviedo (España)

La enésima (¿y definitiva?) reforma del régimen fiscal de las SICAV: un análisis práctico de las diferentes alternativas que se les abren para seguir operando como vehículos de inversión

Entre las diversas modificaciones que ha introducido en nuestro ordenamiento tributario la última Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, en vigor desde julio de 2021, una de las más destacadas va destinada a reforzar el carácter colectivo de las sociedades de inversión de capital variable (SICAV), incorporando una nueva exigencia, relativa a la inversión mínima de sus accionistas, para que tales entidades puedan seguir tributando al tipo del 1 % en el impuesto sobre sociedades.
En concreto, lo que ahora se exige para ello es que la SICAV cuente con, al menos, 100 accionistas que hayan realizado una inversión mínima de 2.500 euros, lo que llegó a ser tildado desde diversos sectores como el jaque mate definitivo a este tipo de entidades. Sin embargo, a lo largo de estas páginas analizaremos e iremos comprobando si realmente la reforma operada sobre las SICAV puede suponer su desaparición como vehículo de inversión o si, por el contrario, se cumplirán los objetivos del legislador reforzándose su carácter de entidad de inversión colectiva.
Para ello examinaremos las distintas opciones con las que cuentan las SICAV de cara a continuar operando como tales (ya sea manteniendo su tributación al tipo de gravamen del 1 % o pasando a tributar al tipo general del 25 %) y también aquellas otras alternativas que se les abren si optaran por cesar en su actividad como instituciones de inversión reguladas, analizando en cada caso las repercusiones fiscales que de una u otra decisión pudieran derivarse.

Palabras clave: SICAV; reforma; tributación; accionistas; inversión.

Luis Toribio Bernárdez
Profesor contratado doctor (acred.).
Universidad de Sevilla (España)

La cláusula general de equidad en el ámbito aduanero comunitario

La cláusula general de equidad se configura como un supuesto de devolución o condonación de la deuda aduanera, el último recurso con el que resarcir a los deudores de buena fe de los perjuicios económicos ocasionados por el pago del importe de los derechos de importación o exportación derivados de circunstancias especiales e imprevisibles acaecidas en el tráfico comercial. Incorporada a la legislación aduanera comunitaria en términos de justicia restaurativa, se convierte en un instrumento jurídico con el que neutralizar los efectos económicos adversos asociados al nacimiento de la deuda aduanera por situaciones excepcionales en las que no quepa atribuir al deudor ningún fraude o negligencia manifiesta, una línea de defensa con la que hacer frente a aquellos riesgos que sitúan a este en una situación excepcional con respecto al resto de operadores que ejercen la misma actividad. A lo largo de este trabajo reflexionaremos sobre el origen y evolución normativa de esta figura, el procedimiento necesario para su solicitud y las dificultades inherentes a su aplicación. El análisis de los requisitos necesarios para su ejercicio, así como la casuística existente en torno a la misma ayudarán al lector a comprender y valorar el alcance y trascendencia de esta figura dentro del ámbito aduanero.

Palabras clave: equidad; devolución; negligencia manifiesta; circunstancias especiales.

David Navazo Cuadrado
Ponente del Tribunal Económico-Administrativo Regional del País Vasco (España)

Revocación de actos de aplicación de leyes declaradas inconstitucionales y devolución de ingresos indebidos

Análisis de la STS de 9 de febrero de 2022, rec. núm. 126/2019

La sentencia comentada se separa de la letra de la ley y de la jurisprudencia dominante y, siguiendo la opinión de un destacado sector doctrinal, admite la existencia de un derecho del interesado a la iniciación del procedimiento de revocación. Ese derecho existiría especialmente cuando la revocación se solicita con la finalidad de obtener la devolución de los ingresos indebidos causados por el acto cuya revisión por esta vía se pide. El autor del presente comentario discrepa de esta tesis y se propone demostrar su error.

Carlos Palao Taboada
Catedrático emérito de Derecho Financiero y Tributario
Consejero de Montero-Aramburu

El derecho a una buena Administración pública

Análisis de la SAN de 25 de enero de 2022, rec. núm. 1066/2019

En estas páginas, se comenta la Sentencia de 25 de enero de 2022, recurso ordinario 1066/2019, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Séptima, de la Audiencia Nacional, mereciendo destacarse en este extracto que la Sala, a mi juicio acertadamente, aplica el derecho a una buena Administración pública, recordando que este derecho no es una mera fórmula vacía de contenido, sino que impone un elenco de deberes que le son exigibles, entre los que se encuentra el derecho a una tutela administrativa efectiva y a obtener una resolución administrativa en un plazo razonable.

Nuria Puebla Agramunt
Doctora en Derecho por la UCM (España)
Abogada del ICAM (España)
Profesora contratada doctora en UDIMA (España
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