Jurisprudencia

La Sala partiendo del dato cierto de que la Ordenanza no diferencia entre utilización privativa y aprovechamiento especial y que, por consiguiente, tanto una como otra forma de utilización del dominio público están sometidas a los mismos parámetros, se vulnera la obligada diferenciación entre la determinación de la carga impositiva a tenor de la diferente intensidad que implican utilización privativa y aprovechamiento especial y procede la anulación de los preceptos de la ordenanza y del Anexo I de Tarifas, en cuanto resultan de aplicación al transporte de energía eléctrica, dada la limitación que hace el propio suplico de la demanda a este tipo de infraestructuras.

En la sentencia del Tribunal Supremo de 17 de septiembre de 2025, recurso n.º 8372/2023 la Sala, partiendo del dato cierto de que la ordenanza no diferencia entre utilización privativa y aprovechamiento especial y que, por consiguiente, tanto una como otra forma de utilización del dominio público están sometidas a los mismos parámetros, se vulnera la obligada diferenciación entre la determinación de la carga impositiva a tenor de la diferente intensidad que implican utilización privativa y aprovechamiento especial y procede la anulación de los preceptos de la ordenanza y del Anexo I de Tarifas, en cuanto resultan de aplicación al transporte de energía eléctrica, dada la limitación que hace el propio suplico de la demanda a este tipo de infraestructuras. Aunque el Ayuntamiento demandado afirme que el Coeficiente de Precio de Alquiler (CPA) o no puede ser calificado como tipo de gravamen, resulta obvio que el mismo tan solo consta incorporado al informe técnico económico, pero no a la ordenanza, de lo que puede extraerse que se ha vulnerado el principio de legalidad, ya que la ordenanza no incorpora uno de los elementos configuradores o tomados como base para determinar el tipo de gravamen, conforme al art. 17.4 TRLHL.

El Tribunal declara extensible a las instalaciones de gas, agua e hidrocarburos la jurisprudencia relativa a la cuantificación de la tasa por la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local de instalaciones de transporte de energía eléctrica, compuestas por torres fijas y cables aéreos.

En la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 2025, recurso n.º 1193/2024 el Tribunal se remite a la doctrina fijada en la STS de 18 de diciembre de 2023 recurso n.º 2205/2022 a la que ha seguido la STS de 5 de abril de 2025, recurso n.º 308/2023 en las que se ha declarado extensible a las instalaciones de gas, agua e hidrocarburos la jurisprudencia contenida en la STS 3 de diciembre de 2020 relativa a la cuantificación de la tasa por la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local de instalaciones de transporte de energía eléctrica, compuestas por torres fijas y cables aéreos. Por todo ello, en la jurisprudencia objeto de análisis comparado ya se señalaba, en los supuestos de tendidos eléctricos, y ahora señalamos también en los supuestos de instalaciones de gas, agua o hidrocarburos en las que concurran las mismas circunstancias, que aquellas Ordenanzas fiscales que establezcan un tipo de gravamen fijo del 5%, sin atender a la distinta intensidad de uso de los supuestos de uso privativo o aprovechamiento especial, como es este caso, son contrarias a derecho tal cual sostuvo la Sala en la STS 3 de diciembre de 2020.

La Sala fija como doctrina que el aprovechamiento especial del dominio público permitido a través de la autorización municipal de reserva de aparcamiento para la carga y descarga de mercaderías en la vía pública no constituye un hecho imponible del impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas. La equiparación entre las concesiones administrativas y las autorizaciones para el aprovechamiento especial de los bienes de dominio público debe ser interpretado en el sentido de que no todo aprovechamiento especial del demanio, por sí solo, origina un desplazamiento patrimonial a favor del autorizado, y debe constatarse el requisito del desplazamiento patrimonial a efectos del gravamen de una autorización para el aprovechamiento especial del dominio público. Estamos ante el ejercicio de una potestad de exacción fiscal indebida, fundada en una interpretación extensiva, in malam partem.

La sentencia del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2025, recurso n.º 8702/2023 partiendo de la doctrina establecida respecto a la no sujeción en el ITP y AJD del aprovechamiento especial del dominio público permitido a través de la autorización municipal permitido a través de la autorización municipal de instalación y explotación de terrazas, se fija como doctrina que el aprovechamiento especial del dominio público permitido a través de la autorización municipal de reserva de aparcamiento para la carga y descarga de mercaderías en la vía pública no constituye un hecho imponible del impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas. No siempre son equiparables las concesiones administrativas y las autorizaciones para el aprovechamiento especial de los bienes de dominio público, para ello debe constatarse el requisito del desplazamiento patrimonial a efectos del gravamen de una autorización para el aprovechamiento especial del dominio público.

Considera el Tribunal que la administración ha hecho uso de una potestad de exacción fiscal indebida, fundada en una interpretación extensiva, in malam partem, sorprendiéndole a la Sala esta iniciativa de búsqueda afanosa de hechos imponibles nuevos que han aparecido muchos años después de la configuración última de esos preceptos al menos desde 1993.

Se reitera la doctrina jurisprudencial y afirma que cuando la Administración regularice, en el seno de un procedimiento de inspección o de gestión tributaria, incluido el de comprobación limitada, la situación tributaria de quien se dedujo las cuotas de IVA que le fueron indebidamente repercutidas, deberá regularizar de forma íntegra su situación, resultando improcedente remitirle a un nuevo procedimiento de rectificación de la autoliquidación y devolución de ingresos indebidos. El principio de regularización íntegra está directamente vinculado a principios sustantivos y procedimentales de justicia tributaria. Este principio desarrolla su potencialidad en el curso de la regularización correctora que de tal autoliquidación efectúe la Administración tributaria, en el ejercicio de sus competencias legalmente atribuidas, y tiene por objetivo que tal ajuste sea íntegro o total, es decir, que en el curso de tal comprobación se han de llevar a cabo todas las correcciones y ajustes necesarios para rectificar o establecer la situación tributaria de manera global, tanto si beneficia a la Administración como si la perjudica.

La sentencia del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2025, recurso n.º 634/2023 una vez más reitera su abundante jurisprudencia sobre la proyección del principio de íntegra regularización en el procedimiento de comprobación limitada respecto del IVA y, en particular, si habiéndose denegado la deducibilidad de cuotas del IVA soportadas, la Administración tributaria debe, en virtud de aquel principio y dentro del mismo procedimiento, efectuar las actuaciones necesarias para determinar si concurren los requisitos legales para reconocer a ese mismo contribuyente el derecho a la devolución de los ingresos indebidos relacionados con la regularización practicada.

De esta manera reitera y refuerza su doctrina atinente a que el art. 14.2.c) RGRVA, interpretado a la luz del principio de regularización íntegra, comporta que, cuando la Administración regularice, en el seno de un procedimiento de inspección o de gestión tributaria, incluido el de comprobación limitada, la situación tributaria de quien se dedujo las cuotas de IVA que le fueron indebidamente repercutidas, deberá efectuar las comprobaciones necesarias para determinar si dicho obligado tributario tiene derecho a la devolución de esas cuotas indebidamente repercutidas, regularizando de forma íntegra su situación, resultando improcedente remitirle a un nuevo procedimiento de rectificación de la autoliquidación y devolución de ingresos indebidos, que se contiene en las SSTS de 26 de mayo de 2021, recurso n.º 574/2020, 10 de febrero de 2023 recurso n.º 5441/2021, 11 de diciembre de 2023 recurso n.º 762/2021 y 17 de mayo de 2023 recurso n.º. 7312/2021, entre otras.

Cuando un sujeto pasivo establecido en un Estado miembro hubiese prestado, antes del 1 de enero de 2015, servicios por vía electrónica a personas que no tenían la condición de sujetos pasivos, establecidas en el territorio de la Unión Europea, a través de una tienda de aplicaciones puesta a disposición por un sujeto pasivo establecido en otro Estado miembro, no puede excluirse la aplicación del art.28 de la Directiva IVA por el mero hecho de que las confirmaciones de pedido remitidas por este último sujeto pasivo a los clientes finales designasen al primer sujeto pasivo como el prestador de los servicios e indicasen el tipo del IVA aplicable en el Estado miembro de establecimiento de este último.

En la sentencia de 89 de octubre de 2025, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, recaida en el asunto C-121/24 analiza el tramiento en el IVA de la operativa de la sociedad alemana Xyrality, que desarrolla aplicaciones de juegos para dispositivos móviles y para su comercialización utiliza, una plataforma de distribución digital de software en Internet (denominada «tienda de aplicaciones»), que hasta el 31 de diciembre de 2014 era gestionada por X, una empresa establecida en Irlanda. Los clientes finales que utilizaban dispositivos móviles dotados de un sistema operativo específico podían, durante el período de que se trata en el litigio principal, descargar gratuitamente dichas aplicaciones en la tienda de aplicaciones.

En este caso el Tribunal resuelve que el art. 28 de la Directiva IVA debe interpretarse en el sentido de que, cuando un sujeto pasivo establecido en un Estado miembro hubiese prestado, antes del 1 de enero de 2015, servicios por vía electrónica a personas que no tenían la condición de sujetos pasivos, establecidas en el territorio de la Unión Europea, a través de una tienda de aplicaciones puesta a disposición por un sujeto pasivo establecido en otro Estado miembro, no puede excluirse la aplicación de dicho art.28 por el mero hecho de que las confirmaciones de pedido remitidas por este último sujeto pasivo a los clientes finales designasen al primer sujeto pasivo como el prestador de los servicios e indicasen el tipo del IVA aplicable en el Estado miembro de establecimiento de este último. Además, cuando se considere que un sujeto pasivo establecido en un Estado miembro ha recibido y realizado personalmente una prestación de servicios en virtud del art. 28 de dicha Directiva, el lugar de la prestación de los servicios efectuada ficticiamente a ese sujeto pasivo por un sujeto pasivo establecido en otro Estado miembro debe determinarse con arreglo al art. 44 de la expresada Directiva.

La actividad de publicación, impresión y venta de libros de enseñanza del idioma inglés es la única actividad económica realizada por la sucursal española, de manera que no puede ser considerada como una actividad de interés general, sin que el reconocimiento de la Universidad de Cambridge en Reino Unido como entidad exenta, ni la calificación de la delegación en España como fundación cultural privada con el carácter de benéfica se cuestione,. Lo discutido es la forma en que debe tributar en el ejercicio en cuestión por determinadas actividades económicas y el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención pretendida y en este caso al no cumplir los requisitos para acogerse al régimen fiscal previsto en el Título II de la Ley 49/2002, la sucursal española debe tributar en el IS con arreglo al régimen de entidades parcialmente exentas.

La Audiencia Nacional, en su sentencia de 20 de junio de 2025, recaida en el recurso n.º 694/2020, confirma que la entidad incumple los requisitos para acogerse al régimen fiscal previsto en el Título II de la Ley 49/2002, y debe tributar con arreglo al régimen de entidades parcialmente exentas y que los traspasos efectuados por la sucursal a la matriz no constituyen gasto deducible. La actividad de publicación, impresión y venta de libros de enseñanza del idioma inglés es la única actividad económica realizada por la sucursal española, de manera que no puede ser considerada como una actividad de interés general, sin que el reconocimiento de la Universidad de Cambridge en Reino Unido como entidad exenta, ni la calificación de la delegación en España como fundación cultural privada con el carácter de benéfica se cuestione. Por otro lado al no haber presentado memoria económica por ninguno de los ejercicios objeto de comprobación en el plazo de los siete meses siguientes al cierre de su ejercicio, entiende la Sala que existe culpabilidad, ya que el obligado tributario ha evitado el control sobre el cumplimiento de los requisitos para beneficiarse del régimen fiscal y el cumplimiento de los requisitos de su actividad para tener la consideración jurídica de fundación, que, por ende, también determina la aplicabilidad del régimen fiscal de la Ley 49/2002.

La Audiencia Nacional plantea la cuestión de inconstitucionalidad del art. 3 Segundo.siete del RDLey 3/2016, pues de acuerdo con la STC 11/2024 el decreto-ley "no podrá alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria" y en este caso al impedir integrar en la base imponible del IS las rentas negativas derivadas de la transmisión de valores de entidades participadas se incide en la determinación de dicha carga tributaria ya que el IS es uno de los pilares de la tributación directa en España, de acuerdo con la STC 78/2020.

La Audiencia Nacional en el auto de 14 de julio de 2025, recurso n.º 1506/2023 plantea la cuestión de inconstitucionalidad del art. 3 Segundo.siete del RDLey 3/2016, pues de acuerdo con la STC 11/2024 el decreto-ley "no podrá alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria, afectando así al deber general de los ciudadanos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su riqueza mediante un sistema tributario justo".

Esta solicitud viene anudada de la nulidad solicitada de la Orden HAC/565/2020, en concreto, de las casillas del modelo del IS que recogieron la medida introducida por el RDLey 3/2016 relativa a la no integración en la base imponible de las rentas negativas originadas con la transmisión de valores de entidades participadas, así como la devolución de ingresos indebidos generados por los ajustes fiscales en relación con la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que habían resultado fiscalmente deducibles y se ha visto privada de su legítimo derecho a integrar en base las rentas negativas afloradas con la transmisión de participaciones de sus filiales. Los razonamientos de la demanda, para justificar su petición de nulidad de la Orden Ministerial y de devolución de ingresos indebidos se fundan en la inconstitucionalidad del repetido Real Decreto Ley, presupuesto lógico-jurídico para obtener la nulidad de pleno Derecho de una disposición reglamentaria que, por conexión lógica con el Real Decreto-ley que desarrolla, está viciada de inconstitucionalidad.

El Tribunal reitera que la naturaleza jurídica del copago por las prestaciones de atención a la dependencia que perciben los grandes dependientes Grado III, en calidad de servicios y se destinen a la promoción de la autonomía personal y a atender las necesidades de las personas con dificultades para la realización de las actividades básicas de la vida diaria, es la de una tasa amparada por el principio de reserva de ley.

La sentencia del Tribunal Supremo de 24 de septiembre de 2025, recurso n.º 8972/2023 reitera que la naturaleza jurídica del copago por las prestaciones de atención a la dependencia que perciben los grandes dependientes Grado III, en calidad de servicios y se destinen a la promoción de la autonomía personal y a atender las necesidades de las personas con dificultades para la realización de las actividades básicas de la vida diaria, es la de una tasa amparada por el principio de reserva de ley del art. 31.3 CE.

Resulta aplicable a los rendimientos percibidos por los empleados del Banco de España que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, esto es el Banco Central Europeo, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional. Esta exención resulta aplicable a los rendimientos del trabajo percibidos por los empleados del Banco de España desplazados dentro del marco de cooperación del Mecanismo Único de Supervisión (MUS) entre el Banco Central Europeo y el Banco de España y se condena a las costas procesales del recurso de casación a la Administración recurrente, pues existía una consolidada doctrina jurisprudencial de esta Sala sobre esta exención.

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 2025, recurso n.º 4533/2024 no solo ratifica la doctrina jurisprudencial reiterada de esta Sala en la que, interpretando el art. 7.p) Ley IRPF en relación con los empleados del Banco de España que realizaban trabajos para el Banco Central Europeo.

Para fijar la capacidad económica del contribuyente de manera justa cuando la administración ha escogido como procedimiento de valoración el dictamen de peritos resulta necesario, con carácter general, la inspección ocular in situ personal y directa del inmueble por parte del perito, y, además, esa visita o comprobación debe implicar de manera necesaria e inexorable tanto el examen del exterior como del interior del inmueble y de todos aquellos otros elementos que sean precisos para la comprobación del valor real del bien para garantizar el acierto en la singularización de la valoración.

La sentencia del Tribunal Supremo de  17 de septiembre de 2025, recurso n.º 5384/2023 afirma que con carácter general el dictamen de peritos exige la visita personal y directa por parte del perito, con examen tanto del exterior como del interior del inmueble. El cumplimiento de estas premisas permite cumplir con los principios de justicia de nuestro sistema tributario, y más concretamente con el principio de capacidad económica del contribuyente de manera justa y real.

Para fijar la capacidad económica del contribuyente de manera justa cuando la administración ha escogido como procedimiento de valoración el dictamen de peritos resulta necesario, con carácter general, la inspección ocular in situ personal y directa del inmueble por parte del perito, y, además, esa visita o comprobación debe implicar de manera necesaria e inexorable tanto el examen del exterior como del interior del inmueble y de todos aquellos otros elementos que sean precisos para la comprobación del valor real del bien (como existencia de servidumbres visibles, su estado de construcción o conservación aparente, ocupación ilegal por terceros, etc..) para así garantizar el acierto en la singularización de la valoración y con ello de la suficiente motivación de la resolución, no siendo bastante o suficiente una visita solo al exterior, o la toma de fotografías por personal de la Administración de la AEAT que colabora con el Gabinete Técnico y de Valoraciones.