Doctrina Administrativa

El Tribunal Económico Administrativo Central analiza, en resolución de 1 de diciembre de 2011, un supuesto de regularización de un ejercicio por parte de la Administración con incidencia tanto en dicho ejercicio como en un ejercicio distinto que no ha sido objeto de comprobación o inspección.

En la actuación inspectora se modifica, con acomodo a Derecho, la imputación temporal de unas rentas, anticipándola, de modo que se exige su pago en un ejercicio anterior a aquel al que las imputó el contribuyente en la correspondiente autoliquidación, que ya había sido ingresada. Cuando la Administración realiza esa liquidación es conocedora de la circunstancia descrita, de modo que, obligando a pagar al contribuyente las cantidades que le constan ya ingresadas por autoliquidación le está conminando a realizar un pago que bien puede considerarse indebido por duplicado.

La Administración tributaria no realizó ninguna actuación tendente a devolver ese ingreso indebido cuya existencia acepta en el acta referida, y las solicitudes de devolución realizadas por el reclamante fueron desestimadas, en síntesis, por entender que el ingreso de las cantidades liquidadas por la Inspección nunca puede considerarse indebido, al referirse a los ejercicios en los que se han devengado las retenciones, y por llegar tarde, pasados más de 4 años, para remover la autoliquidación en la que se produjo el pago inicialmente.

En consulta de 5 de diciembre de 2011, la Dirección General de Tributos aborda el caso de un contribuyente que ha obtenido una ganancia patrimonial a consecuencia del reembolso de sus participaciones en un Fondo de inversión inmobiliaria.

El detalle de los hechos que se analizan se puede resumir del siguiente modo:

Ante las peticiones masivas de reembolso por parte de los partícipes del Fondo, en un momento determinado, la entidad gestora del mismo solicitó a la Comisión Nacional del Mercado de Valores la suspensión temporal del reembolso de participaciones por un período de dos años. Pues bien, ante la autorización de la suspensión por la CNMV, el consultante se integró en asociaciones de partícipes para la realización de acciones judiciales y presentación de escritos ante la Administración en defensa de sus intereses, satisfaciendo por ello determinados gastos.

La Dirección General de Tributos, en consulta de  17 de noviembre de 2011, señala que los bienes objeto de arrendamiento financiero son propiedad de la entidad de leasinghasta el ejercicio de la opción de compra, por lo que hasta que esta no se produzca la arrendataria no puede computar como propios los mismos; por tanto, en estos supuestos no se aplicará el art. 108 de la Ley 24/1988 (Mercado de Valores), con independencia de que alguna entidad adquiera o no el control de otra.

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La Dirección General de Tributos, en su consulta de 28 de noviembre de 2011, en relación con los los límites de embargabilidad del artículo 607 de la Ley de Enjuiciamiento Civil a sueldos, salarios y pensiones, señala que en la medida en que las cantidades satisfechas en concepto de «dietas por compensación por el gasto de desplazamiento» se pueden encuadrar entre los conceptos señalados en el apartado 2 del art. 26 del RDLeg. 1/1995 (TRET), no estarían incluidas dentro del concepto de salario a efectos de lo dispuesto en el art. 82.1 del RD 939/2005 (RGR) en relación con la aplicación de los límites de embargabilidad del art. 607 de la Ley 1/2000 (LEC), y, por tanto, serían embargables sin límites, de conformidad con las disposiciones generales tributarias de embargabilidad de bienes y derechos.

La Dirección General de Tributos, en consulta de 30 de noviembre de 2011, analiza la tributación de los “premios” percibidos por particulares miembros de una comunidad de consumidores.

En concreto, la situación de hecho de la que se parte es la de un conjunto de consumidores unidos por una sociedad especializada en marketing la cual, como parte de su estrategia comercial, establece el pago de premios a sus miembros por las compras que éstos realicen en los comercios adheridos, o bien por el alta de nuevos usuarios mediante recomendación, así como por  las compras realizadas por ellos. El pago de los premios proviene de las comisiones pagadas a la sociedad por los comerciantes adheridos.

En estas circunstancias, la DGT entiende que, en una primera aproximación al tema, cabría la posibilidad de entender como labor de comisionista  la efectuada por el consumidor que presenta a esos nuevos clientes. Bajo esta hipótesis, el consumidor estaría desarrollando una actividad profesional. Sin embargo, la consulta termina de concluir que el hecho de tratarse de un simple acto de presentación de un posible cliente (sin realizar actividad alguna dirigida a procurar la conclusión de contratos de compraventa) excluye tal calificación.

En conclusión, la única consideración factible para la renta obtenida no es otra que la de ganancias patrimoniales, en cuanto comportan en el importe de su cuantía una incorporación de dinero (o de un bien o derecho) al patrimonio del contribuyente. Así, las cantidades responden exactamente al concepto de ganancia patrimonial que establece el art. 33 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) delimitando que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

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La Dirección General de Tributos, en consulta de 15 de noviembre de 2011, nos recuerda que, en virtud del art. 25.2 Ley 35/2006 (Ley IRPF), tiene la consideración de rendimiento del capital mobiliario “toda contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos financieros”.

Basándose en dicho precepto, la DGT entiende que la percepción de un rendimiento  en la cuenta corriente de un contribuyente, basado en la devolución de un porcentaje del importe anual de sus recibos domiciliados, debe calificarse como rendimiento del capital mobiliario. En palabras de la consulta, tal será la calificación de cualquier contraprestación obtenida por el cliente para remunerar la cesión de su capital, cualquiera que sea la fórmula, mecanismo o denominación comercial utilizada por la entidad bancaria.

Además, la consulta incide en que dichos rendimientos constituyen renta del ahorro y están sujetos a la obligación de practicar retención a cuenta, sin que sea aplicable ninguna de las excepciones a tal obligación previstas en el art. 75.3 RD 439/2007 (Rgto IRPF), siendo la base de retención el importe de la contraprestación íntegra exigible o satisfecha.

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La Dirección General de Tributos, en Consulta de 2 de noviembre de 2011, analiza si el servicio de almacenamiento de embriones congelados es o no una prestación accesoria al servicio de tratamiento de la infertilidad para así poder concluir si estamos ante un servicio de asistencia sanitaria exento en IVA o si por el contrario se trata de una prestación de servicios sujeta al tipo general del 18 por ciento.

En concreto, quien realiza la consulta es una entidad que presta servicios médicos de tratamiento de la infertilidad, y dentro del tratamiento de fecundación in vitro ofrece el almacenamiento por congelación de los embriones sobrantes durante un plazo de dos años, mediante el cobro de una cuota adicional, destinados únicamente a la continuación del tratamiento si no finaliza con éxito el primer intento. Transcurrido este plazo, los clientes pueden optar por prorrogar dicho almacenamiento para la misma finalidad volviendo a pagar otra cuota o bien, donarlos para su uso por otros pacientes o para investigación, así como solicitar su destrucción, no cobrándose cuota alguna en estos últimos casos.

Pues bien, podemos encontrarnos con dos situaciones. Una primera en la que el objetivo de la congelación y almacenamiento de los embriones no transferidos inicialmente a las pacientes, es que puedan utilizarse en el supuesto de que no se haya producido embarazo o éste no se haya llevado a término, evitando las etapas anteriores del procedimiento de fecundación in vitro  para así minimizar los riesgos para la salud de la mujer derivados de tal procedimiento y, en la medida en que el almacenamiento tenga por finalidad la continuación del mismo tratamiento inicialmente contratado por parte de los clientes, facilitando su repetición hasta alcanzar un resultado positivo, dicho almacenamiento puede considerarse como prestación accesoria a la principal, que es el servicio sanitario de tratamiento de la infertilidad.

Las modificadas efectuadas por la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de Economía Sostenible, en relación con las deducciones por inversiones medioambientales, originaron cierta incertidumbre en relación a la aplicación de esta deducción para los periodos impositivos iniciadas entre el 1 de enero y el 5 de marzo de 2011, esto es, antes de su entrada en vigor, en lo que se refiere principalmente a las inversiones realizadas en bienes del activo material destinadas a la protección del medio ambiente, deducción regulada en el apartado 1 del art. 39 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS).

Esta incertidumbre ha sido resuelta por la Dirección General de Tributos, en consulta de 24 de noviembre de 2011, en la cual a la vez que da respuesta a la misma sin dejar lugar a dudas, analiza los porcentajes de deducción aplicables tanto en la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica como en las deducciones por inversiones medioambientales, tanto para los periodos impositivos iniciados a partir de 6 de marzo de 2011, como para aquellos iniciados entre el 1 de enero y el 5 de marzo de 2011.

Recordemos que la duda surgió por la redacción que el art. 92.Cuatro de la Ley 2/2011, de 4 de marzo, dio a la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) que redactaba lo siguiente:

La Dirección General de Tributos, en consulta de 7 de octubre de 2011, resuelve una serie de cuestiones que se le plantean a una entidad sobre la obligación de verificar los datos formales facilitados por sus clientes con el objeto de determinar, a efectos del IVA, el lugar de realización de los servicios prestados.

La consulta, basándose en el contenido del art. 25 del recientemente aprobado Reglamento (CEE) n.º 282/2011 del Consejo (Disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE), concluye que, a la hora de localizar un servicio, el prestador del mismo deberá tener en cuenta la condición del cliente, la calidad con la que este actúa así como el lugar en el que este se encuentra establecido, considerando exclusivamente las circunstancias que concurran en el momento del devengo del Impuesto.

Más en concreto, entiende la DGT que la entidad deberá basarse en la información que le comunique el cliente, cuya exactitud se comprobará a través de medidas normales de seguridad comercial (como controles de identidad o de pago) teniendo en cuenta, igualmente, las presunciones establecidas en relación con el NIF-IVA en los arts. 18 y 19 del citado reglamento.

Finalmente, y por lo que tiene que ver con la responsabilidad del prestador del servicio, en el supuesto de que la incorrecta determinación del lugar de realización del hecho imponible haya sido causada por la falsedad de la información suministrada por el cliente, sin participación del referido prestador en el fraude fiscal, la DGT también puntualiza que no se le podrá obligar posteriormente a satisfacer el Impuesto correspondiente a la prestación, siempre y cuando haya desplegado la diligencia necesaria para obtener la información respecto de las circunstancias precisas para apreciar la condición, calidad o lugar de establecimiento del cliente.

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La Agencia Tributaria da respuesta, a través del programa INFORMA, a las principales cuestiones que se nos podrían suscitar en relación con el modelo 347 tras las modificaciones efectuadas recientemente sobre el mismo.

A continuación exponemos algunas de ellas:

130733-GESTIÓN. MODELO DE DECLARACIÓN. MODELO 347 A PARTIR DE 2011.

Pregunta: ¿Cuál es el modelo para realizar de la declaración anual de operaciones con terceras personas?

Respuesta: El Modelo 347 ha sido aprobado por orden EHA/3012/2008, de 20 de octubre, siendo su última modificación la establecida por Orden EHA/3378/2011, de 1 de diciembre, cuyos cambios más significativos son el desglose trimestral de la información y el anticipo del plazo de presentación del modelo al mes de febrero, salvo para la declaración correspondiente al año 2011 que se presentará durante el mes de marzo de 2012.

Normativa/Doctrina:

• Orden EHA/3012/2008, de 20 de octubre, modificada por Orden EHA/3378/2011, de 1 de diciembre.
• Disposición Transitoria primera Orden EHA/3378/2011, de 1 de diciembre.