Doctrina Administrativa

El próximo 30 de abril de 2013 finaliza el plazo de presentación de la declaración informativa sobre bienes y derechos en el extranjero (modelo 720) correspondiente al año 2012 para residentes en territorio español, tanto personas físicas como jurídicas.

Debido a la cantidad de dudas que ha generado la normativa legal y reglamentaria sobre esta nueva obligación de suministro de información, les ofrecemos un pequeño extracto de las contestaciones dadas hasta el momento por la Dirección General de Tributos referidas a esta materia para las diversas categorías de bienes.

La Dirección General de Tributos señala, en Consulta vinculante de 22 de enero de 2013, que en el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras la liquidación a practicar, en su caso, tiene carácter provisional y a cuenta, por lo que una vez materializada la construcción y conocido su coste, es cuando procede practicar una liquidación definitiva.

En el caso de que la liquidación provisional exceda del coste de la obras  se prevé el reintegro de la cantidad correspondiente, luego con mayor razón procede la devolución cuando no se ha podido practicar dicha liquidación definitiva por no haber sido iniciadas las obras.  Incluso, en este caso, si no se iniciaron las obras no pudo practicarse una liquidación provisional a cuenta, pues dicha liquidación provisional a cuenta está supeditada al inicio de la construcción.

La Dirección General de Tributos, en consulta de 18 de diciembre de 2012, cambia el criterio que había mantenido hasta ahora en relación con la deducibilidad de de las cuotas soportadas por la adquisición de combustible y su vinculación con la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición del vehículo.

Ya en sentencia de 8 de marzo de 2001, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea declaró que la afectación de un bien de inversión determina la aplicación del sistema del IVA al propio bien y no a los bienes y servicios utilizados para su explotación y su mantenimiento. El derecho a deducir el Impuesto que grava dichos bienes y servicios constituye una cuestión aparte que es del ámbito de aplicación del art. 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo (Sistema Común del IVA: Base imponible uniforme).

Ante las dudas planteadas respecto a la nueva obligación de informar acerca de cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero a través del modelo 720 la Dirección General de Tributos aclara algunas cuestiones en dos consultas tributarias de reciente publicación.

En la primera de ellas, de 5 de marzo de 2013, se establece que si los saldos de las cuentas de su titularidad en el extranjero superan los 50.000 euros, el contribuyente deberá presentar la declaración informativa con independencia del número de titulares al que pertenezca la misma, salvo que concurriesen algún supuesto que lo eximente, aplicándose el mismo criterio en relación con la obligación de informar sobre bienes inmuebles situados en el extranjero.

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La Dirección General de Tributos ha emitido un informe, de 13 de febrero de 2013, en el que señala que están obligadas a presentar la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero (modelo 720), en los términos previstos en la normativa reguladora de la declaración, las personas físicas que tengan la condición de contribuyentes del IRPF conforme al artículo 10 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, así como los miembros de organismos que, en virtud de sus estatutos o de las normas que les fueran aplicables, estén obligados a cumplir con sus obligaciones tributarias de imposición directa en España como contribuyentes del IRPF como es el caso, en particular, de los funcionarios y otros agentes de la Unión Europea que conserven la condición de residentes fiscales en España.

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El Tribunal Económico-Administrativo Central, con fecha 31 de enero de 2013, analiza, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, el carácter de renta irregular, hasta la entrada en vigor de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), de los honorarios percibidos de una sola vez por el desempeño de una actividad profesional, cuando el esfuerzo para generar dicha renta se ha prolongado durante varios ejercicios.

Pues bien, se consideran aplicables los pronunciamientos vertidos por el Tribunal Supremo en las sentencias, de 15 de julio de 2004 y de 01 de febrero de 2008, a los supuestos de hecho similares acaecidos bajo la vigencia de las diferentes leyes del IRPF hasta la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la actual Ley 35/2006 (Ley IRPF), pues aun cuando tanto en la Ley 44/1978 (Ley IRPF) como en la Ley 18/1991 (Ley IRPF) se aludía a rendimientos irregulares, que englobaban tanto a los obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo como a aquellos que siendo regulares su ciclo de producción fuera superior al año, los razonamientos expuestos por el Alto Tribunal para considerar que los honorarios percibidos de una sola vez por el desempeño de una actividad profesional, cuando el esfuerzo para generar dicha renta se ha prolongado durante varios ejercicios ostentan el carácter de rendimientos irregulares, son completamente extrapolables para determinar si a la luz de la normativa reguladora de la reducción prevista en la Ley 40/1998 (Ley IRPF) y en el RDLeg. 3/2004 (TR Ley IRPF), tales percepciones tienen o no un período de generación superior a dos años.

La Dirección General de Tributos ha emitido sus primeras consultas aclarando la aplicación de los nuevos límites excluyentes del método de estimación objetiva  para 2013, dada la nueva redacción dada al apartado 1 del artículo 31 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) por la Ley 7/2012 (Intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude).

Esta nueva redacción del precepto, además de mantener el límite conjunto por volumen de rendimientos íntegros para todas las actividades a las que sea de aplicación el método de estimación objetiva de 450.000 euros ha introducido nuevos límites que delimitan el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva.

Tras la aprobación del límite anual máximo regulado en el RDL 12/2012 (Medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público) para los periodos impositivos que se inicien dentro de los años 2012 y 2013, resulta complejo determinar cuál es el límite máximo a aplicar respecto del precio de adquisición originario del inmovilizado intangible correspondiente a fondos de comercio.

A este respecto, la Dirección General de Tributos ha dado respuesta en consulta de 13 de diciembre de 2012 a un contribuyente del IRPF, por un fondo de comercio surgido por la adquisición de una farmacia.

A efectos del cálculo del porcentaje de deducción hay que efectuar una doble distinción.

Como recordarán, la STS, de 13 de noviembre de 2008, recurso n.º 3991/2004, ha considerado respecto de los administradores de una sociedad con la que han suscrito un contrato laboral de alta dirección que supone el desempeño de las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad propias de dicho cargo (esto es, la representación y gestión de la sociedad), que debe entenderse que su vínculo con la sociedad es exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral, al entenderse dichas funciones subsumidas en las propias del cargo de administrador, “porque la naturaleza jurídica de las relaciones se define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes”.

Lo anteriormente expuesto, además de los conflictos originados respecto a la retribución de los administradores, en relación a su calificación en el IRPF y su posible consideración como gasto deducible en el IS, tiene incidencia, como expone la Dirección General de Tributos, en consulta de 5 de diciembre de 2012, en las aportaciones efectuadas al plan de pensiones de los socios y administraciones de una sociedad, cuya relación laboral mantenida con la entidad, se encuadra como una relación laboral especial de alta dirección.

La Dirección General de Tributos ha emitido su primera consulta relativa a la nueva obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero introducida por la La Ley 7/2012, de 29 de octubre, que se desarrolló posteriormente, a través del Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre.

En concreto, señala que los contribuyentes que sean titulares de participaciones o acciones de instituciones de inversión colectiva extranjeras comercializadas en España, no tendrán la obligación de información cuando la tenencia de las acciones o participaciones se encuentre canalizada a través de entidades comercializadoras de instituciones de inversión colectiva radicadas en territorio español o a través del representante residente de la sociedad gestora que opere en España en régimen de libre prestación de servicios, ya que dicha obligación de información queda cubierta por la suministrada a la Administración tributaria por las sociedades gestoras de instituciones de inversión colectiva, y los representantes de las entidades gestoras.

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