Doctrina seleccionada

Selección de doctrina administrativa. Febrero 2017 (2.ª quincena)

En estos casos, no es admisible la minoración del valor acordado entre las partes en el importe del impuesto, pues esto supondría considerar la existencia de un doble valor de mercado, uno como contraprestación querida y acordada entre partes independientes y otro exclusivamente a efectos del impuesto. Por otra parte, se ha de tener en cuenta que la minoración de la imposición indirecta en la determinación de la base imponible del impuesto solo está prevista en la normativa nacional en aquellos supuestos en los que los vehículos hayan estado previamente matriculados en el extranjero. En definitiva, para la fijación de la base imponible habrá que acudir al valor de mercado del medio de transporte usado en el momento del devengo del Impuesto, valor que será el fijado entre partes independientes y del que no es posible realizar minoración alguna.

(TEAC, de 15-02-2017, RG 4775/2013)

La cuestión a resolver es la conformidad o no a Derecho del devengo de intereses de demora a favor del contribuyente liquidados por la Administración, centrado el supuesto de recurso contra la ejecución en el dies ad quem del devengo de intereses de demora y teniendo en cuenta que se anula el acuerdo sancionador -por lo que aquí interesa, pues es la cantidad ingresada por la sanción, la única que se devuelve en el acuerdo aquí impugnado-. Pues bien, como ya es conocido, el art. 32.2 de la Ley 58/2003 (LGT) establece como dies ad quem para el devengo de intereses de demora la fecha en que se ordene el pago de la devolución, expresión que debe identificarse con la fecha del acuerdo en que el órgano competente ordena realizar el pago del principal, no pudiendo extender el período de devengo de intereses de demora hasta la fecha del efectivo pago de la devolución. Más a más, el art. 73 de la Ley 47/2003 (LGP), diferencia entre “ordenación del pago” y “pago material”. Sin embargo, el legislador no define qué debe entenderse como orden pago, lo que no es obstáculo para entender que la orden de pago no puede identificarse con el pago efectivo de la devolución y que el legislador señala como dies ad quem la fecha en que se produce la orden de pago y no la fecha en que se produce el abono de la devolución.

(TEAC, de 15-02-2017, RG 4984/2011)

Por todos es conocido el carácter tasado del recurso extraordinario de revisión, no configurándose éste como una instancia más en vía administrativa, sino como un instrumento que habilita a los interesados a reaccionar frente resoluciones administrativas firmes sólo y exclusivamente cuando concurra alguna de las circunstancias consideradas por la norma, imponiendo su inadmisión cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en la norma. Pues bien, incluso partiendo de la interpretación restrictiva que debe merecer la fundamentación de un recurso de revisión, dado su carácter extraordinario y la fractura que el mismo representa del principio de seguridad jurídica, en el caso analizado debe admitirse este recurso, toda vez que, concurren las circunstancias necesarias para considerar que se aporta un documento que es de valor esencial para la decisión del asunto -la resolución de un recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo sancionador derivado de unas actuaciones que dieron lugar a  liquidación provisional, en el que se reconoce que el sujeto pasivo de las operaciones liquidadas no es el recurrente sino una comunidad de bienes-, pues contiene hechos anteriores a su adopción y que están inmediatamente referidos a los supuestos a que se contraen, y es posterior al acto o resolución recurrida, por tanto, de imposible aportación, cumpliendo por todo ello los requisitos legales para poder entrar en el fondo del asunto y acordar su estimación.

(TEAC, de 15-02-2017, RG 2576/2014)

En cuanto al devengo del Impuesto, y ante el planteamiento de la entidad obligada tributaria -el devengo del ITP y AJD se produce cuando “surge” el derecho a explotar la obra que no es en el momento de la firma del contrato sino desde el acta de comprobación que se levanta al finalizar la obra-, el Tribunal Central afirma, que la concesión se constituye en el preciso momento en que el contrato es suscrito por las partes, sin que se encuentre sometido a ningún término o condición que retrase su eficacia, con independencia de que debido a la propia naturaleza del contrato sea necesaria la ejecución de la obra para poder iniciar su explotación. Así, si bien es cierto que el art. 49.2 del RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP y AJD) retrasa el devengo del impuesto cuando existe una condición, un término o una limitación, que impide el perfeccionamiento del acto o contrato que contiene la “adquisición” sujeta a gravamen, es decir, el impuesto no se devenga si existe una limitación que determina que el acto o contrato no se ha perfeccionado en el momento en que se realiza, sino que se perfeccionará en el momento en que desaparezca esa limitación, en el presente caso, el contrato -sus claúsulas-, no contienen limitación alguna, el contrato esta perfeccionado desde el momento en que se suscribió por las partes, momento en el que tuvo lugar la constitución de la concesión, que es cuando el concesionario adquirió los derechos dimanantes de la misma -aunque la obtención de ingresos no tenga lugar hasta un momento posterior-.

(TEAC, de 09-02-2017, RG 1471/2014)

La cuestión controvertida en el presente expediente se ciñe a determinar si, como pretenden los contribuyentes, se ha producido la prescripción del derecho de la Administración a liquidar intereses de demora por una autoliquidación extemporánea presentada por los obligados tributarios voluntariamente, sin requerimiento previo de la Administración, una vez transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años. Pues bien, el cumplimiento tardío y deliberado de una obligación tributaria por parte del contribuyente implica un reconocimiento de dicha deuda, que impide la prescripción. Por lo tanto, la deuda tributaria por IRPF se extingue, no por prescripción, sino por pago. En consecuencia, no cabe considerar que los correspondientes intereses hayan prescrito por prescripción de la obligación principal.

(TEAC, de 02-02-2017, RG 5431/2013)

Siempre que así lo determine la ponencia de valores, en caso de parcelas sobreedificadas y construcción bajo rasante, el suelo se valorará por aplicación del valor de repercusión a los metros realmente construidos, aun cuando ello suponga valorar un exceso de edificación en relación con la edificabilidad permitida por el planeamiento. El suelo vale en función del producto que en él se elabora, en este caso la construcción sobre rasante y bajo rasante, tanto en términos cuantitativos como cualitativos. Si de lo que se trata es determinar el valor catastral de los bienes inmuebles, posee indudablemente mayor valor el edificio con zonas construidas en el subsuelo. 

(TEAC, de 19-01-2017, RG 6295/2012)

Los proveedores asiáticos venden las mercancías a la matriz suiza y las envían directamente al territorio aduanero de la Unión, siendo la matriz suiza la importadora, en nombre propio, encargándose de presentar la declaración en aduana e incluso del almacenamiento posterior de las mercancías tras la importación hasta el momento de la venta a la entidad española, que se realiza con posterioridad a la importación. La venta efectuada por los proveedores asiáticos a la matriz suiza no tiene la consideración de “venta para su exportación al territorio aduanero de la Unión” y por ello, la venta que se ha de tener en cuenta para determinar el valor en aduana será la efectuada por la empresa suiza a la filial española. Existiendo vinculación entre uno de los proveedores asiáticos y la compradora suiza, para que sea de aplicación el valor de transacción como base del valor en aduana de las mercancías importadas, esta vinculación no puede haber afectado al precio pactado entre el vendedor y el comprador. Podría admitirse como base de valor en aduana el precio de la factura de compra entre la empresa matriz, residente en Suiza y su empresa vinculada, con sede en el país asiático, siempre que se cumplan las condiciones establecidas en el art. 70 del Código Aduanero de la Unión. Una vez que se acredite que el valor de la transacción entre el proveedor asiático y la matriz suiza puede tomarse como base del valor en aduana, se ha de tener en cuenta que la sociedad matriz establecida en Suiza, adquiere la mercancía en condiciones ex-works de proveedores asiáticos, lo que significa que el vendedor entrega cuando pone la mercadería a disposición del comprador en el establecimiento del vendedor o en otro lugar convenido  y el comprador debe asumir todos los costos y riesgos. Pues bien, al haber fijado la venta con condiciones ex-works, cuando estas mercancías son enviadas directamente desde la fábrica a España, al precio de venta acordado entre el proveedor asiático y la filial suiza en la venta para la exportación con destino al territorio de la Unión, habrá que sumarle para determinar el valor en aduana los gastos de transporte y de seguro de las mercancías importadas, así como los gastos de carga y de manipulación asociados al transporte de las mercancías importadas, todos ellos hasta la entrada de las mismas en el territorio aduanero de la Unión.

(DGT, de 23-01-2017,  1/2017)

Las minutas son documentos que se presentan en el procedimiento de jura de cuentas como información de las cuantías que consideran adeudadas por sus clientes, cuantía que quedará fijada como consecuencia del citado procedimiento. Por tanto, no tienen en principio la finalidad de servir como factura emitida por los servicios prestados, por lo que, por ejemplo, carecen de número de serie, no se especifica en las mismas la fecha de su expedición ni los domicilios del obligado a expedir factura y del destinatario de la misma. Es decir, no reúnen los requisitos para ser consideradas como facturas a los efectos del Impuesto. No obstante lo anterior, cabría la posibilidad de que la obligación de facturación se cumpla mediante factura simplificada, siempre que el importe de la misma no exceda de 400 euros, o de 3.000 euros cuando se trate de determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios descritas en la Ley.

(DGT, de 28-12-2016, V5474/2016)

La cesión del uso de una vivienda al portero por parte de la comunidad de propietarios para la que trabaja, descontándose por el disfrute una pequeña cantidad de su nómina, supone para el portero la obtención de un rendimiento del trabajo en especie en la medida en que el importe de la deducción mensual por la utilización de vivienda sea inferior al precio normal de mercado. Por lo que tiene que ver con su valoración, que no exista un valor catastral individualizado de la vivienda -pues se incluye entre las zonas comunes del edificio-, no significa que no pueda operar esta referencia valorativa a través de la participación de la vivienda en esas zonas comunes y el valor catastral que corresponde a las mismas. A su vez, al no tener la utilización carácter gratuito, la valoración deberá tener también en cuenta la proporción existente entre esa cantidad y el valor de mercado que pudiera tener la utilización de la vivienda. Por último, los consumos gratuitos de agua, luz y calefacción constituyen también retribuciones en especie que se valorarán conforme al valor normal en el mercado.

(DGT, de 15-12-2016, V5310/2016)

Para el cálculo del rendimiento del capital mobiliario asociado a un producto financiero en moneda extranjera, así como para la determinación de la correspondiente base de retención, deberá determinarse la diferencia entre los valores de amortización o reembolso y de suscripción o adquisición en la moneda de denominación del activo y efectuar la conversión de la diferencia resultante a euros al tipo de cambio vigente en el momento en que se realizó su cancelación, no al revés.

(DGT, de 29-11-2016, V5169/2016)

Selección de doctrina administrativa. Febrero 2017 (1.ª quincena)

La cuestión que hay que dirimir en el presente expediente es si la firmeza exigida en el art. 244 de la Ley 58/2003 (LGT) abarca sólo a la vía administrativa o si se extiende asimismo a la judicial, es decir, si para que sea firme es necesario que el acto no sea susceptible de recurso contencioso administrativo alguno, bien por haber dejado transcurrir los plazos establecidos, bien porque ya no hay una instancia superior o se ha agotado la posibilidad de ulterior recurso. Pues bien, el Tribunal Central sostiene el criterio de que no cabe simultanear este recurso con el recurso contencioso-administrativo, pues el art. 244 de la Ley 58/2003 (LGT) lo circunscribe a los actos y resoluciones firmes, a diferencia del art. 118 de la Ley 30/1992 (LRJAP y PAC) que atiende a los actos firmes en vía administrativa. La firmeza contemplada en el art. 244 de la Ley 58/2003 (LGT) exige el agotamiento de todas las vías ordinarias de revisión, tanto administrativas como jurisdiccionales. Por otra parte, una vez interpuesto recurso contencioso-administrativo, cuando recae sentencia y ésta adquiere firmeza, tampoco cabe recurso extraordinario de revisión en aplicación de lo dispuesto en el art. 213.3 de la misma Ley 58/2003 (LGT). Por tanto, para interponer este recurso es necesario que el acto sea firme en vía administrativa y judicial, es decir, que no quepa interponer ninguno recurso ordinario, sea éste administrativo o judicial.

(TEAC, de 02-02-2017, RG 1799/2016)

A juicio del Tribunal Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, la vinculación que el  art. 96.Uno.6º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) establece entre la deducibilidad de las cuotas de IVA y la de los gastos correspondientes en el IRPF o el IS es una vinculación objetiva pero no procedimental, pues presupone o exige la comprobación de determinados requisitos objetivos, sin imponer límites procedimentales para ello y con independencia de si el interesado es o no sujeto pasivo del IRPF o del IS. Así, a tenor del citado precepto, para que las cuotas de IVA soportadas por los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración sean deducibles es preciso que el importe de los mencionados servicios sea también deducible en el IRPF o en el Impuesto sobre Sociedades. Y a la inversa, si el importe de los servicios no es fiscalmente deducible en estos impuestos directos tampoco lo será la cuota soportada por IVA correspondiente a dicho importe. Pues bien, el mencionado art. 96.Uno.6º de la ley 37/1992 (Ley IVA) en su literalidad  no exige que la Administración haya regularizado al obligado en su imposición directa los gastos correspondientes. La finalidad de la norma parece, pues, ligar o vincular las condiciones de deducibilidad de las cuotas de IVA con las de los gastos correspondientes en la imposición directa, de manera que cuando el importe de los servicios reúna las condiciones de deducibilidad en los impuestos directos, la cuota soportada de IVA se tendrá también por deducible en el impuesto indirecto.

(TEAC, de 26-01-2017, RG 1968/2016)

En el presente caso, se presentó dentro del plazo de seis meses, el modelo 361 de solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto. Pues bien, dicha solicitud debe entenderse referida exclusivamente a las cuotas incluidas en la misma, sin perjuicio de la posibilidad de solicitar una rectificación exclusivamente de errores materiales, de hecho o aritméticos contenidos en la solicitud y que afecten a dichas cuotas. Dicho esto, la solicitud efectuada posteriormente por la entidad, debe calificarse como una ampliación de la solicitud de devolución inicial a unas cuotas que no se reflejaron en la misma, por lo que  la cuestión que se suscita es determinar si dicha solicitud de devolución de las cuotas no reflejadas en la solicitud inicial, se ha presentado dentro del plazo legalmente establecido, o por el contrario se ha presentado una vez transcurrido el mismo. Pues bien, en relación con la pretensión principal -rectificación de la solicitud inicialmente presentada en plazo- la normativa que regula esta materia, exige que dicha solicitud se presente en el plazo legalmente establecido, entendiéndose referida exclusivamente a las cuotas incluidas en la misma, siendo posible rectificar errores materiales, de hecho o aritméticos contenidos en la solicitud y que afecten a dichas cuotas. No obstante, como hemos adelantado, lo que pretende la entidad es ampliar la solicitud de devolución a nuevas cuotas no incluidas en la solicitud inicial, por lo que la fecha en que se ejercita dicha pretensión será la fecha en que se solicita dicha ampliación.

(TEAC, de 26-01-2017, RG 4495/2013)

De acuerdo con la documentación obrante en el expediente, con anterioridad al desarrollo de actuaciones de comprobación e investigación de carácter general en relación con el IVA, ejercicio 2005, se desarrollaron respecto al mismo tributo y período, actuaciones de carácter abreviado. Habiendo adquirido firmeza la liquidación provisional derivada de dichas actuaciones de comprobación e investigación, la cuestión que se debe resolver es si dichas actuaciones tienen el mismo objeto que las actuaciones iniciadas posteriormente con carácter general, ya que de ser así la liquidación definitiva derivada de estas últimas actuaciones debe ser anulada, y ello de conformidad con el art. 148.3 de la Ley 58/2003 (LGT). Pues bien, en las actuaciones de carácter abreviado respecto al IVA del ejercicio 2005, la Inspección no se limita a una mera comprobación formal, sino que realiza una labor de calificación jurídica; así, del mismo modo que la Inspección consideró que determinadas operaciones no eran deducibles porque no se había producido el devengo del Impuesto, porque estaban destinadas a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas o por tratarse de gastos asociados con vehículos automóviles de turismos, podía haber determinado que la operación que se regulariza en segundo término tampoco era deducible. Dicho esto, en base al art. 148.3 de la Ley 58/2003 (LGT), la Administración Tributaria no puede iniciar un procedimiento inspector con el mismo objeto, ya que la nueva regularización no se basa en ninguna de las circunstancias a que se refiere el párrafo a) del apdo. 4 del art. 101 de la Ley 58/2003 (LGT). Es decir, en el presente caso, cabe otorgar a las actuaciones inspectoras desarrolladas con la entidad, el efecto preclusivo que recoge el apartado tercero del art. 148 de la ley 58/2003 (LGT).

(TEAC, de 26-01-2017, RG 6087/2013)

El Tribunal Central cambia el criterio hasta ahora mantenido  y entiende que procede abonar al contribuyente  intereses de demora sobre los intereses devengados y no pagados por el retraso en la devolución de pagos fraccionados indebidos concedida en ejecución de  la resolución del TEAC. Continúa diciendo que no se ejecutaría la resolución económico-administrativa en sus propios términos si el devengo de intereses de demora deja de producirse sin haberse abonado el montante total de la devolución que era procedente en derecho -principal más intereses de demora hasta la fecha de su pago efectivo-. El devengo no se detiene respecto de la parte de la devolución no satisfecha. Por lo tanto, concluye que debe procederse a abonar los intereses de demora sobre los intereses devengados por los pagos fraccionados ingresados indebidamente, computados desde la fecha en que tuvo lugar la devolución del principal y hasta la fecha de su pago efectivo.

(TEAC, de 12-01-2017, RG 5040/2013)

A lo único que habilita el art. 42.6.b) del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), en caso de incumplimiento del plazo de mantenimiento del elemento en que se materializó la reinversión es a la no pérdida del derecho a la deducción en caso de nueva reinversión dentro del plazo establecido en al apartado 4.a) del mismo artículo a contar desde la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido que generó la renta acogida al beneficio fiscal motivado ello por cuanto que el contribuyente, dentro del referido plazo, puede reinvertir en el momento que considere oportuno y en el elemento patrimonial de su elección dentro de los aptos a tal fin. Ahora bien, dicha “sustitución” habilita a la no pérdida del derecho a la deducción pero no excluye la obligación de regularizar como consecuencia del incumplimiento del plazo de mantenimiento del elemento de “primera materialización” de la reinversión. Por tanto, no se abre un nuevo plazo de tres años para reinvertir cuando la reinversión anterior no se ha mantenido. El plazo final es el que marca la Ley: hasta tres años desde la fecha de la transmisión del elemento patrimonial que genera el beneficio extraordinario. 

(TEAC, de 12-01-2017, RG 2539/2013)

La DGT ha venido sosteniendo, en coherencia con lo que entiende que es la naturaleza del impuesto patrimonial, que el balance aprobado a tener en cuenta en la valoración de las participaciones no cotizadas es el que lo hubiera sido con anterioridad al devengo. Sin embargo, la reciente jurisprudencia del TS, en atención a un criterio “favorable al mejor acercamiento a la realidad económica de la base imponible del tributo” interpreta que ha de tomarse como punto de referencia el aprobado dentro del plazo legal para la presentación de la autoliquidación por el impuesto, a pesar de que esto haya acontecido con posterioridad a la fecha del devengo, criterio al que se suma ahora el órgano consultivo. Eso sí, matiza la DGT, si dentro del plazo de autoliquidación del Impuesto no se aprueba un nuevo balance, debe tomarse en consideración el último cerrado y aprobado antes de dicha fecha.

(DGT, de 23-12-2016, V5434/2016)

La autenticidad en la que pensamos si hablamos de “documento auténtico” es la que sólo pueden dar la Administración o quien la represente –autoridades o funcionarios- al presuponérseles fe pública. Sin embargo, no se necesita tanto para acreditar la realidad de una donación hecha a una entidad de las acogidas a la Ley 49/2002 (Régimen Fiscal de entidades sin fines lucrativos y de incentivos fiscales al Mecenazgo). Según la DGT, que acude para ello a la definición de la palabra “acreditar” suministrada por la RAE, es auténtico a estos efectos todo escrito en el que constan datos fidedignos susceptibles de ser utilizados como medio de prueba –por ejemplo, las facturas o albaranes que documenten los donativos realizados-, cuya valoración se hará conforme a los principios generales de la prueba. 

(DGT, de 19-12-2016, V5336/2016)

La adjudicataria de una concesión administrativa para la construcción, conservación y gestión de una carretera, va a percibir una determinada cantidad de la Administración Pública concedente con la finalidad de restablecer el equilibrio económico-financiero del contrato de concesión de obra pública adjudicado por razón del mayor coste de las expropiaciones, en los términos establecidos en el referido contrato de concesión. De esta forma, parece deducirse que estas cantidades no tienen la consideración de una subvención vinculada al precio de los servicios de gestión de la carretera que presta la adjudicataria, puesto que su finalidad, con independencia de que también asegure el reequilibrio económico de la concesión, es resarcir a la adjudicataria del sobreprecio de las expropiaciones que constituye uno de los supuestos que se establecen expresamente en el propio contrato para su revisión. Por tanto, la referida subvención no constituye la contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto. Esto es así en la medida en que no existe un vínculo directo entre la cuantía percibida por la entidad y el servicio prestado por la misma. En conclusión, estas cantidades no constituyen una subvención vinculada al precio de estos servicios, sino que el cobro de las mismas se debe a una circunstancia sobrevenida prevista en el contrato de concesión que reviste de una naturaleza indemnizatoria.

(DGT, de 30-11-2016, V5183/2016)

Una sociedad fue objeto de comprobación por parte de la Agencia Tributaria en el año 2013, no aportando por error ninguna factura para la justificación del IVA soportado. La liquidación ha sido abonada y no se ha presentado ningún recurso. Pues bien, ahora desea saber si tiene posibilidad de deducir en 2015, las facturas no deducidas, por error, en 2013, a lo que la DGT señala que, efectivamente, la sociedad podrá deducir las referidas cuotas soportadas, que no fueron tenidas en consideración por la Administración tributaria al no aportar el original de las facturas, cumplidos los requisitos señalados por la Ley 37/1992 (Ley IVA), siempre que no haya transcurrido el plazo de caducidad establecido en el art. 100 de la Ley del Impuesto y siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en dicha Ley 37/1992 (Ley IVA) para el ejercicio del derecho a la deducción por el sujeto pasivo.

(DGT, de 28-11-2016, V5125/2016)

Selección de doctrina administrativa. Enero 2017 (2.ª quincena)

Lo determinante para que el informe pericial pueda considerarse debidamente motivado en lo que al método de comparación para la determinación del módulo unitario básico a partir de muestras o testigos se refiere, es que se expliciten adecuadamente los elementos integrantes de las muestras elegidas, esto es, que se identifiquen los testigos empleados y que se razonen las circunstancias por las que se consideran semejantes o comparables con el inmueble a valorar las muestras tomadas como referencia, sin que se requiera como regla general incluir en el informe pericial la relación pormenorizada de testigos o muestras analizadas que han sido rechazadas, con expresión de los motivos de su exclusión en cada caso. Ahora bien, si es necesaria la aportación al informe, y por lo tanto al expediente administrativo, de una copia de los documentos que reflejen las operaciones tomadas como muestras, aun consistiendo tales documentos en escrituras públicas. Esto es así porque, correspondiendo a la Administración la carga de probar que el valor real del acto jurídico documentado es superior al declarado por el interesado y teniendo en cuenta que el dato esencial del que parte el perito para fijar el valor comprobado es el valor consignado en las escrituras públicas de transmisión seleccionadas como testigos o muestras, no cabe duda que la aportación de tales escrituras al informe y al expediente administrativo de comprobación de valores se antoja indispensable. No se opone a esta conclusión, el hecho de que el obligado tributario pudiera llegar a contrastar los datos contenidos en las escrituras públicas y consignadas en el informe pericial mediante la consulta pertinente al Registro de la Propiedad. 

(TEAC, de 19-01-2017, RG 5240/2016)

En el caso que se analiza, consta en la documentación, que la entidad está obligada a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones a realizar por la Agencia Estatal de Administración Tributaria y que el acto impugnado fue puesto a disposición de la entidad con fecha 31 de agosto 2012 y hora 20:25, en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas. Si bien es cierto que la reciente modificación de la Ley General Tributaria por Ley 34/2015, ha incluido expresamente esta previsión en el art. 104.2, es razonable entender que dicha previsión se hallaba ya en el espíritu de la norma tal equiparación de la puesta a disposición con el intento a que el precepto se refiere y se trata de una adecuación técnica de la redacción, dado que la anteriormente vigente venía de un momento en el que no existía NEO. Por tanto, a efectos del cumplimiento de plazos, la existencia de un intento de notificación se acredita al haber sido puesta a su disposición el contenido del acto en la dirección electrónica habilitada al efecto, sin que pueda hacerse depender el cumplimiento de un plazo por parte de la Administración de la voluntad del interesado de acceder o no al contenido de dicho acto. 

(TEAC, de 12-01-2017, RG 738/2013) 

En los procedimientos sancionadores en materia de infracciones administrativas de contrabando el “dies a quo” es el que figura en el acuerdo de inicio del procedimiento y no el de su notificación. Así lo establece en el art. 35.5 del RD 1649/1998 (Desarrolla infracciones administrativas de contrabando), no pudiéndose aplicar el aplicar el art. 104 de la Ley 58/2003 (LGT) cuando dice que el plazo de seis meses en los procedimientos iniciados de oficio se contará desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio, pues dicha Ley 58/2003 (LGT) es supletoria para lo no previsto en la normativa de contrabando. Por su parte, el “dies ad quem” no se detalla en el mencionado art. 35.5 del RD 1649/1998 (Desarrolla infracciones administrativas de contrabando), por lo que acudiendo a la doctrina del Tribunal Supremo, el Tribunal Central determina que será, la fecha en que se notifique al interesado la resolución y no la fecha en que la misma haya sido dictada.

(TEAC, de 24-11-2016, RG 5642/2013)

La legislación del IRPF no ha contenido, ni contiene hoy, la regulación general del tratamiento a dar a las operaciones realizadas entre entidades vinculadas, sino que se remite a la existente en el ámbito del IS, viéndose, por tanto, concernida de manera indirecta por las modificaciones legislativas del IS. La dificultad estriba en que el debate no se establece entre una norma general y otra especial, sino entre dos normas especiales. Por un lado, las “normas específicas de valoración” del art. 35.1.b) de la Ley 40/1998 (Ley IRPF) y del posterior texto refundido, así como el art. 37.1.b) de la vigente Ley 35/2006 (Ley IRPF), responden bien al tipo concreto de activo que se enajena, o bien al tipo de operación a través de la que se realiza la transmisión, recogiendo una pluralidad de casos cuya necesidad de norma especial es, por tanto, variada, y va desde la conveniencia de ofrecer una solución técnica concreta a complejos problemas valorativos a la fijación de referencia valorativa en transmisiones cuya contraprestación no se recibe en dinero. Por otro lado, las reglas previstas para las operaciones vinculadas se justifican por la relación existente entre las partes contratantes, y su finalidad es clara y unívoca: evitar la elusión fiscal que puede obtenerse con el uso de precios de conveniencia que transfieran bases imponibles entre los contratantes. Pues bien, ante la convivencia de estas diferentes reglas especiales que responden a distinta finalidad, sin que la norma priorice con claridad la aplicación de una u otra, la jurisprudencia de la Audiencia Nacional recaída sobre ejercicios posteriores a la vigencia de la Ley 43/1995 (Ley IS), siempre ha confirmado la aplicación de la regla de operaciones vinculadas cuando la regularización expresamente se basa en esta circunstancia, en la vinculación de las partes contratantes y, por tanto, en el uso interesado de precios diferentes al que habrían convenido partes independientes, sin llegar a afirmar una preferencia absoluta y general de las normas de operaciones vinculadas sobre las que tan solo se fijan en el tipo de activo transmitido o en la operación en la que se transmite. En conclusión, habrá que atender a los motivos por los que la regularización se practicó.

(TEAC, de 23-11-2016, RG 3029/2013)

La cuestión objeto de regularización radica en la inversión efectuada en la adquisición de envases y embalajes y concretamente en que la Inspección rechaza que los gastos en envases y embalajes sean considerados en su totalidad como gastos de propaganda y publicidad, y que también, en su totalidad, sean incluidos en las bases para aplicar las deducciones. Pues bien, los obligados tributarios que pretenden acogerse a la deducción deben acreditar haber incurrido en gastos de publicidad, esto es, los gastos cuya finalidad es dar a conocer los productos, o en este concreto supuesto, los acontecimientos promocionados. Respecto de estos gastos, una vez acreditada su existencia y cuantificado su importe, no existe objeción alguna para que puedan ser considerados base del beneficio fiscal analizado. Ahora bien, la existencia de dichos costes no debe confundirse con el resto de costes derivados de la propia fabricación de los envases y embalajes en los que la empresa debe incurrir con independencia de que decida acometer la acción publicitaria para la que se prevé el beneficio fiscal. Además, resulta importante señalar que la asunción de costes específicos derivados de la incorporación de logos publicitarios a los envases y embalajes no implica que los costes finales de los envases con logo sean superiores a los costes ordinarios de esos envases antes o después de la concreta acción promocional. En síntesis de lo anteriormente expuesto ha de recalcarse que no se trata de que se exija ningún coste adicional, sino un coste “específicamente” atribuible a la inclusión del logo, es decir al gasto de publicidad.

(TEAC, de 03-11-2016, RG 3779/2013)

Puesto que se considera que los socios no residentes operan en España mediante establecimiento permanente, están obligados a nombrar un representante en España. No obstante, en caso de no hacerlo, la Administración -conforme al art. 9.2 RDLeg. 5/2004 (TR Ley IRNR)- podrá considerar como representante, a estos efectos, a aquél que ostente la capacidad de contratar, es decir, de gestionar y dirigir la actividad realizada en España. Y esta posibilidad surge en caso de incumplimiento de la obligación de nombrar al representante fiscal recogido en el art. 9.1 o al representante inscrito en el Registro Mercantil. Por lo tanto, dado que la comunidad de propietarios puede gestionar y dirigir la actividad realizada en España de los comuneros no residentes, se podrá considerar responsable solidario de los mismos que no hayan nombrado representante en España. Ello es así, sin perjuicio de la responsabilidad general recogida la Ley General Tributaria que incluye, entre los responsables solidarios de la deuda tributaria, a las personas o entidades “que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria.” -art. 42.1.a) Ley 58/2003 (LGT)-.

(DGT, de 15-11-2016, V4922/2016)

Por la incorrecta tramitación de una demanda por despido laboral, el contribuyente percibe, en concepto de compensación por mala praxis, 12.000 € de la compañía aseguradora que cubre la responsabilidad civil del abogado. La regulación de las rentas exentas se recoge en el art. 7 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), y más concretamente en el párrafo d) donde se recogen las indemnizaciones derivadas de la responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida. No obstante, en este supuesto la compensación o indemnización no se corresponde con la indemnización exenta del art. 7.d), sino que se corresponde con un perjuicio económico causado al contribuyente, es decir, daños patrimoniales pero no los daños personales que ampara la exención. Con lo cual procede calificar la indemnización como ganancia patrimonial, efectos de determinar su tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y en cuanto derivada de la responsabilidad civil contractual por la negligencia en el cumplimiento de la relación contractual que se establece entre el abogado y el contribuyente, y que implica también a la aseguradora de aquel. Procede su integración en la base imponible general. Al no derivar esta ganancia patrimonial de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de la indemnización que determine la sentencia, ya que la ley determina que el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso.

(DGT, de 11-11-2016, V4868/2016)

El tutor tiene derecho a una retribución, siempre que el patrimonio del tutelado lo permita, correspondiendo al Juez fijar su importe y el modo de percibirlo, para lo cual tendrá en cuenta el trabajo a realizar y el valor y la rentabilidad de los bienes. En principio y con un carácter general, el ejercicio de las funciones de tutor, que básicamente se concretan en ser el representante del incapacitado y velar por él, no determina que se esté desarrollando una actividad económica, pues no se dan las características configuradoras de esta calificación. El hecho de tener que procurar alimentos al incapacitado, de informar al Juez anualmente sobre la situación de éste, así como rendirle cuenta anual de su administración, y demás facultades que se establecen para los tutores, constituyen elementos suficientes para calificar, en principio, como rendimientos del trabajo las retribuciones que se perciban. No obstante, procederá calificar tales retribuciones como rendimientos de una actividad económica, aunque la tutoría se realice de manera accesoria u ocasional, cuando el contribuyente ya viniera ejerciendo una actividad económica en la que el desarrollo de las funciones de tutor pueda entenderse que constituye un servicio más de los prestados a través de dicha actividad. Teniendo en cuenta la reducción del 30% que se aplica a los rendimientos íntegros, en caso de rendimientos del trabajo, o sobre rendimientos netos en caso de rendimientos de actividades económicas, se especifica que la remuneración no está vinculada al tiempo de ejercicio del cargo, sino al trabajo a realizar por el tutor, teniendo en cuenta el valor y la rentabilidad de los bienes del incapacitado, no habiendo un período de generación superior a dos años y sin que se trate de rendimientos calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, con lo cual, no  resulta aplicable la reducción del 30%. 

(DGT, de 10-11-2016, V4843/2016)

Un contribuyente percibe rendimientos del trabajo por importe de 9.530,00 € y su mujer, empleada de hogar, 10.120,00 €. En la tributación conjunta, tal como pretenden tributar, los límites excluyentes de la obligación de declarar no se elevan o multiplican en función del número de miembros de la unidad familiar, por lo que en este caso el límite excluyente de la obligación de declarar en tributación conjunta será el de 12.000 euros, al percibirse rendimientos del trabajo de más de un pagador y superar el importe percibido del segundo pagador los 1.500 euros anuales.

(DGT, de 10-11-2016, V4824/2016)

El heredamiento cumulativo y por atribución particular del Derecho Civil catalán, generan, sobre todo el primero, múltiples situaciones jurídico-fiscales en lo que tiene que ver con su sometimiento al ISD y al IRPF. Devengo y obligación de declarar generan sometimiento y exención a la par. Se trata de una consulta para analizar pormenorizadamente en cada paso de la operación.

(DGT, de 08-11-2016, V4733/2016)

Selección de doctrina administrativa. Enero 2017 (1.ª quincena)

Siendo cierto que la Administración Tributaria queda vinculada por los criterios expuestos en las consultas tributarias escritas, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias del obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta, no se debe entender dicha vinculación más allá de sus estrictos términos. Debemos recordar que la DGT resuelve consultas de situaciones particulares, cada una de las cuales puede tener pequeñas características que las hagan diferentes, y si el caso concreto no ha sido resulto por la DGT, debe exigirse una mayor labor al órgano encargado de la aplicación de los tributos para justificar porqué aplica una consulta concreta, o por qué no la aplica. Esta conclusión no significa que se impida aplicar esas consultas, simplemente incide en la necesidad de justificar su aplicación o su no aplicación.

(TEAC, de 15-12-2016, RG 3185/2013)

La administración ha de satisfacer intereses de demora por el periodo de tiempo en que el importe del IVA a la importación estuvo indebidamente en su poder, es decir, hasta la fecha de la autoliquidación en la que dicho IVA soportado pudo ser compensado con el correspondiente IVA devengado. En el caso analizado, si bien la Administración reconoció intereses de demora desde la fecha de ingreso del importe indebido hasta la fecha en la que se presentó la primera autoliquidación, la fecha final del cómputo no es la fecha en la que se presentó la autoliquidación, sino la fecha en que le fue devuelto al interesado el importe indebidamente ingresado.

(TEAC, de 15-12-2016, RG 1144/2012)

De acuerdo con la tesis mantenida por el Tribunal Supremo, la conducta tipificada en el segundo párrafo del mencionado artículo consiste en determinar o acreditar cantidades incorrectas en la propia declaración; es decir, para que exista el tipo infractor aquí tipificado, es necesario que el obligado tributario presente una declaración-liquidación en la que declare incorrectamente rentas netas, cuotas repercutidas, cantidades o cuotas a deducir o incentivos fiscales, pero cuya regularización posterior por parte de la Administración, en un procedimiento de comprobación, no suponga una falta de ingreso -infracción tipificada en el art. 191 de la LGT- o una obtención indebida de devolución -infracción tipificada en el art. 193 de la LGT- debido a que el obligado tributario tiene a su favor cantidades pendientes de compensar, deducir o aplicar. Por su parte, la Inspección manifiesta que lo fundamental en la conducta tipificada analizada en este caso, es que no se haya declarado correctamente, con independencia de que no se haya declarado en absoluto o se haya declarado sólo parte; sin embargo, debemos tener en cuenta que el término utilizado por el legislador en el precepto indicado es “cuando se declare incorrectamente”  y no “cuando se declare incorrectamente o no se declare”, términos que en cambio si utiliza en la tipificación de otras infracciones, como la regulada en el art. 196 de la misma Ley 58/2003 (LGT), por lo que una interpretación gramatical de los términos utilizados por el legislador, que es la que debemos tener en cuenta a la vista de la claridad de las palabras reflejadas en el precepto, nos llevan a mantener la misma tesis que la sustentada por el Tribunal Supremo.

(TEAC, de 15-12-2016, RG 6639/2013)

En el caso concreto que se analiza, el TEAC había anulado una liquidación por ITP y AJD, por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas. La Administración, en ejecución de la resolución, practicó nueva liquidación del mismo impuesto, por el concepto Actos Jurídicos Documentados sin que constara la iniciación de nuevo procedimiento. Pues bien, el TEAC considera que la liquidación se ha dictado en un procedimiento no iniciado y por tanto inexistente. Se produce un vicio de nulidad absoluta pues, no habiéndose iniciado procedimiento alguno, no es posible dictar liquidación en el seno del mismo, dado que tal procedimiento no existe. La conclusión no puede, en consecuencia, ser otra que declarar la nulidad absoluta del acto impugnado por haberse prescindido total y absolutamente del procedimiento establecido.  

(TEAC, de 15-12-2016, RG 3539/2011)

El documento de valor esencial al que hace referencia el interesado es la Sentencia del órgano judicial portugués aportada, que, de acuerdo con lo previsto en el Reglamento (CE) n.º 44/2001 del Consejo, debe ser reconocida en los demás Estados miembros distintos de Portugal sin que sea necesario recurrir a procedimiento alguno. Debe advertirse asimismo que dicha sentencia tiene el carácter de ”resolución” a los efectos de citado Reglamento, habiéndose presentado una copia auténtica de la misma por la interesada que pretende el reconocimiento de la sentencia, no concurriendo ninguna de las causas que impiden este reconocimiento. Pues bien, por un lado, en el presente supuesto, se aprecia que los acuerdos impugnados referidos a los ejercicios 1994 y 1995, son firmes en vía administrativa como consecuencia de no haber sido interpuesto contra el mismo recurso de reposición en plazo o reclamación económico-administrativa. Por otro lado, se aprecia que la Sentencia citada, al considerar como hechos probados que no se adquirieron los bienes citados por la interesada, constituye un documento de valor esencial para la decisión del asunto objeto de los acuerdos impugnados; de tal manera que al declarar la inexistencia de las operaciones intracomunitarias, carecen de base jurídica los acuerdos impugnados. Así mismo, se trata de un documento posterior al acto recurrido, en la medida en que los acuerdos impugnados fueron dictados en el año 1997 y la Sentencia aportada es de fecha 5 de marzo de 2013. Por tanto, concurre la causa establecida en el art. 244.1.a) de la LGT, por cuanto concurre documento de valor esencial, la Sentencia del órgano judicial portugués, que es posterior a los actos recurridos, y que evidencia el error cometido en los mismos.

(TEAC, de 24-11-2016, RG 3231/2013)

Existen diferentes procedimientos para la aplicación y solicitud de la exención del IVA, en función del tipo de operación de la que se trate. En el presente caso, estamos ante la exención regulada en el párrafo b) del apdo. 1 del art. 3 del RD 3485/2000 (Franquicias y exenciones en régimen diplomático, consular y de organismos internacionales). Pues bien, la Organización Mundial del Turismo no ha seguido el procedimiento regulado en la norma mencionada, según el cual, el primer requisito es que la solicitud de la aplicación de la exención se presente con carácter previo a la realización de la operación. Así mismo, tampoco se cumple el requisito relativo a la no repercusión del IVA en la factura por parte de los proveedores. No se trata, como alega el obligado tributario, de un simple defecto formal al haber presentado un modelo distinto del correspondiente, sino que se trata de un supuesto en el que no se ha seguido el procedimiento regulado en las normas para el tipo de operación de la que se trataba. Por tanto, al no haber seguido el obligado tributario el procedimiento regulado para solicitar la exención previa del Impuesto, las resoluciones desestimatorias de los recursos de reposición interpuestos por el interesado son conformes a derecho.  

(TEAC, de 24-11-2016, RG 6017/2013)

No procede la exención en el IBI respecto de un inmueble que se encuentra dentro del ámbito declarado "Bienes de Interés Cultural del Conjunto Histórico Artístico" del municipio, con una antigüedad superior a 50 años y se encuentra incluido en el Catálogo de Bienes Protegidos con un grado de protección "estructural", como instrumento para una especial protección, ya que la protección que se exige para ello es una protección integral y en este caso el inmueble sólo goza de una protección estructural. Cuando la protección no es integral sino de otro nivel distinto, no puede ser reconocida la referida exención en el IBI, habida cuenta de la interpretación restrictiva a la que están sujetas las exenciones en materia tributaria de conformidad con el art. 14 LGT, que prohíbe el empleo de la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. Por tanto, no le resulta de aplicación la exención en el IBI, ya que el inmueble no se encuentra incluido como objeto de protección integral, requisito exigido para gozar de la exención del impuesto.

(DGT, de 25-11-2016, V5117/2016)

La comunidad de usuarios, carece de personalidad jurídica más allá de la que individualmente corresponda a cada uno de sus miembros o comuneros, por tanto, si a través de su presidente promueve una reclamación judicial, lo será por todos o parte de sus miembros, actuando en cuanto tales, es decir, como personas físicas y por tanto estará exenta de la tasa judicial.

(DGT, de 23-11-2016, V5071/2016)

La hipoteca unilateral es un instrumento jurídico en uso creciente en la vida práctica que supone, a grandes rasgos, la firma inicial de la hipoteca por parte del deudor hipotecario, no asistiendo a la firma el representante del Banco, quien lo refrenda con posterioridad. Pues bien, la DGT en esta consulta viene a considerar a la operación como un todo, aclarando que la aceptación posterior no hace tributar de nuevo por la operación, lo cual supondría una clara doble imposición.

(DGT, de 10-11-2016, V4739/2016)

Como consecuencia de una decisión empresarial de integración parcial de actividades del grupo societario, una persona física pasa a prestar sus servicios de una a otra empresa del grupo, produciéndose una sucesión de empresa de acuerdo con el art. 44 RDLeg. 2/2015 (TRET). De modo que  parecería que existen dos pagadores distintos, es decir, dos personas jurídicas que intervienen en la sucesión: la sociedad cedente y la sociedad cesionaria. Ahora bien, esta duplicidad de pagadores tiene su origen en la integración parcial de actividades dentro del grupo societario y consecuente subrogación. Desde el punto de vista del IRPF, la sociedad cesionaria mantiene la condición de mismo pagador, a efectos de la determinación del tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo a percibir por los trabajadores procedentes de la empresa cedente. Además, a efectos de la determinación del límite de la obligación de declarar por la obtención de rendimientos del trabajo, para estos trabajadores no se produce la existencia de más de un pagador por el hecho de pasar a formar parte de la plantilla del nuevo empresario, la sociedad cesionaria. En conclusión, el cesionario (el nuevo empresario) mantiene su condición de mismo pagador -no produciéndose, por tanto, la existencia de más de uno-, con lo cual el límite determinante de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo será 22.000 euros anuales, y no el límite de 12.000 euros en los supuestos de más de un pagador.

(DGT, de 03-11-2016, V4662/2016)

Selección de doctrina administrativa. Diciembre 2016 (2.ª quincena)

Selección de doctrina administrativa. Diciembre 2016 (1ª quincena)

Selección de doctrina administrativa. Noviembre 2016 (2ª quincena)

Selección de doctrina administrativa. Noviembre 2016 (1.ª quincena)

Selección de doctrina administrativa. Octubre 2016 (2.ª quincena) 

Selección de doctrina administrativa. Octubre 2016 (1.ª quincena)

Páginas